Как списать реализованный товар при усн. Расходы на оплату стоимости покупных товаров

Порядок списания в расходы стоимости приобретенных товаров для перепродажи при УСН "доходы минус расходы"!. Обязателен критерий, чтобы товары были реализованы, или достаточно что они получены и оплачены.

Для списания в расходы покупных товаров, приобретенных для перепродажи необходимо одновременное выполнение трех условий: товары поставлены, оплачены поставщику и реализованы покупателю. При этом списать покупную стоимость реализованных товаров на расходы можно после фактической передаче покупателю, независимо от поступления оплаты.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах рекомендаций «Системы Главбух VIP-версия».

Организации, которые применяют упрощенку и платят единый налог с разницы между доходами и расходами, могут включить в состав расходов стоимость оплаченных покупных товаров (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Глава 26.2 Налогового кодекса РФ устанавливает свои правила для признания таких затрат (подп. 23 п. 1 ст. 346.16, подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Поэтому при списании стоимости покупных товаров руководствоваться положениями статьи 268 Налогового кодекса РФ не следует (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

При определении налоговой базы по единому налогу нужно отдельно учитывать:*

Стоимость покупных товаров (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);

Суммы «входного» НДС, уплаченных поставщикам при приобретении товаров (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);

Расходы, связанные с приобретением и реализацией товаров (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Признание расходов

Стоимость покупных товаров, предназначенных для перепродажи, включите в расчет налоговой базы только при одновременном выполнении трех условий:*

Поставка произведена (п. 2 ст. 346.17 НК РФ);

Стоимость товаров оплачена поставщику (п. 2 ст. 346.17 НК РФ);

Товары реализованы покупателю (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Например, если товары были реализованы покупателю до момента их оплаты поставщику, списать на расходы их покупную стоимость продавец вправе только после расчета с поставщиком (письмо ФНС России от 6 декабря 2010 г. № ШС-17-3/1908).

Ситуация: в какой момент покупную стоимость реализованных товаров можно включить в расчет налоговой базы – при отгрузке или при поступлении оплаты от покупателей. Организация применяет упрощенку и платит единый налог с разницы между доходами и расходами

Покупную стоимость товаров, оплаченных поставщику, включайте в состав расходов сразу после фактической передачи товаров покупателю.

Признание таких расходов не зависит от того, оплатил покупатель переданные товары или нет*. Такой подход основан на положениях подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ, согласно которым покупная стоимость товаров списывается по мере их реализации. По общему правилу товарыпризнаются реализованными, когда право собственности на них перешло от продавца к покупателю (п. 1 ст. 39 НК РФ). Если договором не предусмотрено иное, передача права собственности происходит в момент отгрузки товаров, независимо от их оплаты покупателем (п. 1 ст. 223 ГК РФ). Особых правил определения момента реализации для расчета единого налога при упрощенке законодательством не установлено (п. 2 ст. 39, гл. 26.2 НК РФ). В пункте 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ говорится лишь о дате получения доходов, но не о дате реализации. Поскольку у продавца момент перехода права собственности на товар не связан с моментом возникновения доходов, при расчете единого налогапокупную стоимость переданных товаров можно учесть сразу после отгрузки. При этом определятьпокупную стоимость следует с учетом выбранного организацией метода оценки стоимости товаров.

В таком же порядке следует рассчитывать единый налог и в том случае, если в счет предстоящей поставки товаров от покупателя поступила предварительная оплата. В момент получения аванса продавец включает его сумму в состав доходов. Однако списать покупную стоимость товаров он сможет только после перехода права собственности на них к покупателю.* Такое толкование положенийподпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ позволяет учитывать покупную стоимостьтоваров тем организациям, которые в момент поступления авансов платили единый налог с доходов, а к моменту реализации товаров сменили объект налогообложения и стали платить единый налог с разницы между доходами и расходами.

Правомерность такого подхода подтверждена постановлением Президиума ВАС РФ от 29 июня 2010 г. № 808/10 и письмами Минфина России от 24 августа 2012 г. № 03-11-06/2/115, от 2 декабря 2010 г. № 03-11-06/2/182, от 29 октября 2010 г. № 03-11-09/95, в которых финансовое ведомство разделяет позицию ВАС РФ.

Пример отражения в книге учета доходов и расходов покупной стоимости реализованных товаров, оплата за которые поступает частями. Организация применяет упрощенку и платит единый налог с разницы между доходами и расходами. Реализованные товары оцениваются по стоимости единицы товаров*

ООО «Торговая фирма "Гермес"» применяет упрощенку и платит единый налог с разницы между доходами и расходами.

В январе «Гермес» приобрел и полностью оплатил 118 наборов канцтоваров «Президент» на общую сумму 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.).

В этом же месяце «Гермес» заключил с контрагентом договор купли-продажи на реализацию канцелярских наборов «Президент» по цене 1200 руб. за штуку:

В феврале – 90 наборов;

В апреле – 28 наборов.

Оплата от покупателя поступила в три этапа:

В апреле – оплачено 30 наборов на сумму 36 000 руб.;

В мае – оплачено 60 наборов на сумму 72 000 руб.;

В июне – оплачено 28 наборов на сумму 33 600 руб.

При продаже товаров их оценка для целей налогообложения проведена по стоимости единицы товаров.

При расчете единого налога бухгалтер «Гермеса» списывает покупную стоимость реализованных товаров на расходы после фактической передачи товаров покупателю (независимо от поступления оплаты).

Расходы на оплату стоимости покупных товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, указаны в подпункте 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. Это означает, что «упрощенцы» с объектом доходы минус расходы вправе учесть их в налоговой базе. В подпункте 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ раскрыт порядок признания стоимости покупных товаров в расходах, согласно которому затраты при УСН признаются после того, как выполнены все необходимые условия. Первое - погашена задолженность перед поставщиком товаров, второе - товары реализованы покупателям.

При списании товаров в налоговом учете фирма вправе использовать в 2017 году один из следующих методов оценки покупных товаров:

По стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

По средней стоимости;

По стоимости единицы товара.

Как списать стоимость реализуемых покупных товаров методом ФИФО

Метод ФИФО основан на допущении, что товары реализуются в течение определенного периода в последовательности их приобретения. То есть товары, реализованные первыми, должны быть оценены по стоимости идентичных товаров, которые были приобретены первыми. При этом нужно учитывать и те товары, которые числятся на балансе на начало этого периода. Если количество товаров в первой партии меньше количества реализованных, то списывают товары из второй партии и т. д. Такие правила установлены пунктом 19 ПБУ 5/01 . Поскольку в Налоговом кодексе РФ порядок оценки товаров по методу ФИФО не определен, руководствуйтесь положениями бухгалтерского законодательства (п. 1 ст. 11 НК РФ).

Если у организации есть обособленные подразделения, которые занимаются реализацией товаров, то для оценки списываемых товаров их среднюю стоимость можно формировать как в целом по организации, так и отдельно по каждому обособленному подразделению.

Организация вправе самостоятельно выбрать один из этих способов, закрепив его в учетной политике для целей налогообложения. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 16.02.2012 № 03-03-06/1/88 . Кроме того, для применения любого из этих методов нужен количественный учет.

Пример списания товаров по стоимости единицы

ООО «Звезда» - розничный магазин, применяющий УСН с объектом доходы минус расходы. Ассортимент небольшой, продаются товары трех видов, ведется количественный учет поступивших и проданных товаров. Применяется метод списания ценностей по стоимости единицы товара. Определим покупную стоимость товаров, которую можно списать в расходы за февраль 2017 года. Данные об оплате и продаже товаров за февраль 2017 года сведены в табл.

Все показатели даны за вычетом НДС 18%.

Итак, для списания в расходы необходимо, чтобы товары были оплачены и реализованы. Определим стоимость товаров, для которых выполнены оба условия. Она равна 1 234 200 руб. (354 200 руб. + 286 500 руб. + 498 600 руб. + 94 900 руб.). 29 февраля общество имеет право учесть эту сумму в расходах. Кроме того, отдельной строкой можно учесть в расходах «входной» НДС со стоимости оплаченных и реализованных товаров, он равен 222 156 руб. (1 234 200 руб. × 18%).

Как списывать товары, если ведется только их суммовой учет

Ни один из рассмотренных выше способов списания нельзя применить, если организация не ведет количественного суммового учета. То есть когда фактически в конце месяца известна лишь информация о купленных и оплаченных товарах в покупных ценах. Что касается реализованных товаров, то о них есть данные только в продажных ценах, причем неясно, какие именно товары были проданы, имеется только общая сумма доходов от реализации.

Учет покупной стоимости в этом случае будет зависеть от способа расчетов с поставщиками.

Случай № 1. Все реализованные товары оплачены

Если все реализованные товары являются оплаченными, то нужно выяснить их покупную стоимость. Это можно сделать расчетным путем, зная величину торговой наценки на начало месяца, а также наценку на товары, поступившие в течение месяца. Определяется доля наценки и с ее помощью уже покупная стоимость товаров.

Пример списания товаров при суммовом учете, когда все реализованные товары оплачены

ООО «Звезда» применяет УСН с объектом доходы минус расходы, торгует овощами. Учет товаров ведется в продажных ценах. Остаток товаров на начало февраля 2017 года в продажных ценах с учетом «входного» НДС (10%) составил 58 450 руб., в том числе торговая наценка - 9850 руб. Продажная стоимость товаров, поступивших в феврале, с учетом «входного» НДС составила 229 400 руб., в том числе торговая наценка - 41 400 руб. Стоимость реализованных за февраль овощей - 246 500 руб. Все товары оплачены поставщикам авансом или в день покупки. Определим величину расходов на покупку товаров и сумму НДС, которые можно списать в феврале 2017 года.

Вычислим долю покупной стоимости в продажной на основании данных о поступивших товарах и остатке на начало месяца. Получим 0,822 [(58 450 руб. – 9850 руб. + 229 400 руб. – 41 400 руб.) : (58 450 руб. + 229 400 руб.)]. Умножив данный показатель на стоимость реализованных товаров в продажных ценах, получим покупную стоимость реализованных товаров - 202 623 руб. (246 500 руб. × 0,822). Так как по условию задолженности перед поставщиками нет и все реализованные товары оплачены, их покупную стоимость можно отнести на расходы. Однако вспомним, что в расходах стоимость товаров учитывается без НДС, а «входной» НДС записывается в Книге учета доходов и расходов отдельной строкой согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

Так что выделим из покупной стоимости реализованных товаров сумму НДС расчетным путем, получим 18 420,27 руб. (202 623 руб. : 110% × 10%). Соответственно покупная стоимость реализованных в феврале товаров без НДС равна 184 202,73 руб. (202 623 руб. – 18 420,27 руб.).

Для подтверждения суммы расходов расчеты следует оформить бухгалтерской справкой. Записи в Книге учета доходов и расходов приведены в таблице.

Таблица. Фрагмент заполнения Книги учета доходов и расходов ООО «Звезда» за I квартал 2017 года

Случай № 2. Если есть задолженность перед поставщиком

Для ситуации, когда на конец месяца имеется задолженность перед поставщиком, причем неясно, какие из товаров не оплачены - реализованные или находящиеся в остатке, Минфин России предложил специальные формулы. С их помощью можно определить расходы на приобретение товаров в ситуации, когда учет ведется в продажных ценах.

Речь идет о формулах, приведенных в письмах Минфина России от 28.04.2006 № 03-11-04/2/94 и от 15.05.2006 № 03-11-04/2/106 .

Стоимость реализованных и оплаченных товаров (Р) рассчитывается следующим образом:

Р = (Ом + Он) × Ср: (Ср + Ок),

где Ом - стоимость оплаченных поставщикам товаров за месяц (без НДС);

Он - стоимость оплаченных, но не реализованных товаров на конец предыдущего месяца;

Ср - продажная стоимость реализованных за месяц товаров;

Ок - продажная стоимость не реализованных товаров на конец месяца.

Показатель Он берется из расчетов за прошлый месяц:

Он = (Ом + Оп) × Д1,

где Оп - остаток оплаченных поставщикам, но не реализованных товаров на начало месяца (без НДС), то есть показатель Он за предыдущий месяц;

Д1 = Ок: (Ср + Ок).

Показатель Он можно вычислить и другим способом, более простым:

Он = Ом + Оп – Р.

«Входной» НДС со стоимости товаров, который можно включить в расходы (НДСр), определяется по формуле:

НДСр = Р × 18%.

Пример списания товаров при суммовом учете, когда не все реализованные товары оплачены поставщику

ООО «Звезда», применяющее УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, имеет небольшой магазин. Учет товаров ведется в продажных ценах. Определим величину расходов за февраль 2017 года.

Условия следующие. Остаток оплаченных, но не реализованных на начало месяца товаров (в покупных ценах без НДС) - 184 250 руб. Поставщикам товаров за месяц перечислено 1 360 400 руб. без НДС, продажная стоимость реализованных товаров - 1 856 200 руб., продажная стоимость товаров, оставшихся на конец месяца, - 228 900 руб. Все товары облагаются НДС по ставке 18%.

(1 360 400 руб. + 184 250 руб.) × 1 856 200 руб. : (1 856 200 руб. + 228 900 руб.) = 1 375 080 руб.

Полученный результат - стоимость оплаченных и реализованных в феврале товаров без НДС. Отдельно рассчитаем сумму НДС, она равна 247 514,4 руб. (1 375 080 руб. × 18%).

Для расчетов следующего месяца вычислим стоимость оплаченных, но не реализованных товаров на 1 марта 2017 года (Он):

(1 360 400 руб. + 184 250 руб.) × 228 900 руб. : (1 856 200 руб. + 228 900 руб.) = 169 570 руб.

Расчеты необходимо оформить бухгалтерской справкой.

Использовать формулы в расчетах удобно. Однако если стоимость товаров, оставшихся на конец месяца, сопоставима со стоимостью реализованных, в расходы удастся списать меньше, чем бы хотелось. Ведь оплата распределяется пропорционально продажной стоимости реализованных и оставшихся товаров, а на практике может оказаться, что оплачивались как раз реализованные товары. Иными словами, в такой ситуации расходы занижаются. В этой ситуации формулы применять не стоит.

Минфин России в своих разъяснениях также говорит об их рекомендательном характере. А значит, если использовать формулы неудобно или невыгодно, налогоплательщик вправе разработать свой алгоритм расчета расходов на покупку товаров. Главное, чтобы учитывались все условия, указанные в подпункте 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ (оплата и реализация товаров).

Ситуация. Как именно рассчитать стоимость товаров, чтобы без применения формул выполнялись все необходимые условия

Универсального совета здесь нет. Можно, к примеру, проводить инвентаризацию на 1-е число каждого месяца, вычислять покупную стоимость оставшихся товаров, анализировать, какие из них уже оплачены, какие нет. На основании этой информации рассчитывать стоимость реализованных и оплаченных товаров. Правда, способ этот довольно сложный и трудоемкий. Есть и другой вариант - попробовать доказать, что в течение месяца поставщикам оплачивались именно реализованные товары. Вряд ли проверяющие найдут достаточно аргументов, чтобы этот факт оспорить.

Но независимо от выбранного способа у бухгалтера должны быть в наличии документы, подтверждающие расчет суммы расходов на покупку товаров. В качестве подтверждающих документов могут выступать инвентаризационные ведомости, пояснительные записки, бухгалтерские справки. И, конечно, принципы определения величины расходов в виде покупной стоимости товаров нужно обязательно раскрыть в учетной политике.

Вопрос:
Основной вид деятельности индивидуального предпринимателя - оптовая торговля. Организации и ИП, применяющие УСН, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном гл. 26.2 НК РФ. В соответствии с п. 2 ст. 346.17 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, расходы по приобретению товаров учитывают по мере их реализации. Метод учета указанных расходов налогоплательщики вправе установить самостоятельно (Письмо Минфина России от 28.04.2006 N 03-11-04/2/94). В связи с тем что ИП при осуществлении оптовой торговли использует широкий ассортимент товара, отсутствует возможность определять покупную стоимость оплаченных и проданных товаров прямым счетом.

В Письме Минфина России от 28.04.2006 N 03-11-04/2/94 предложено определять стоимость оплаченных, но не реализованных товаров по формуле. При определении величины расходов по приобретению товаров, предназначенных для дальнейшей реализации, ИП использует самостоятельно разработанную методику расчета данных расходов. Суть данной методики состоит в том, что в конце каждого отчетного периода определяется: сумма оплаченного поставщику товара согласно выпискам банка за соответствующий период, сумма оплаченного покупателями товара - по данным выписок банка и кассовых отчетов за соответствующий период. Рассчитываются: К1 - величина оплаченного поставщику товара, деленная на сумму закупленного товара; К2 - величина оплаченного покупателями товара, деленная на сумму реализованного товара. Сумма приобретенного за период товара плюс остаток несписанного товара за предыдущий период умножается на Кс/с, и полученный результат принимается к расходам за соответствующий период. ИП полагает, что при использовании данной методики расчета расходов на приобретение товаров, предназначенных для дальнейшей реализации, не нарушаются требования НК РФ в части определения суммы данного вида расходов.

Вправе ли ИП, применяющий УСН, при определении суммы расходов на приобретение товаров использовать вышеуказанную методологию?

Ответ:
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел запрос по вопросу применения упрощенной системы налогообложения и на основании информации, изложенной в запросе, сообщает следующее.

Налогоплательщик, применяющий упрощенную систему с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, при определении объекта налогообложения в соответствии с пп. 23 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) уменьшает полученные доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в пп. 8 п. 1 ст. 346.16 Кодекса), а также на расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров.

При этом согласно пп. 2 п. 2 ст. 346.17 Кодекса налогоплательщиком учитываются расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, - по мере реализации указанных товаров. Налогоплательщик вправе для целей налогообложения использовать один из следующих методов оценки покупных товаров: по стоимости первых по времени приобретения; по стоимости последних по времени приобретения; по средней стоимости; по стоимости единицы товара.

Расходы, непосредственно связанные с реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке, учитываются в составе расходов после их фактической оплаты.

Заместитель директора
Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики
С.В. Разгулин

Организация на УСН занимается производством мебели и так же продает мебель и приобретенный для перепродажи товар через собственный магазин(который так же на УСН). Когда нужно признавать доходы и расходы при формировании книги Доходов и расходов приобретенных товаров для перепродажи? И как налоговая проверят эти суммы если при УСН не ведутся отчеты(реестры) по движениям товара?

Доходы от реализации покупных товаров включаются в расчет налоговой базы в том периоде, в котором они оплачены. Стоимость покупных товаров, предназначенных для перепродажи, включается расчет налоговой базы только при одновременном выполнении трех условий: поставка произведена, стоимость товаров оплачена поставщику и товары реализованы покупателю.

С 2013 года все организации, применяющие упрощенку, обязаны вести бухучет в полном объеме, т.е. отражать в бухгалтерских регистрах все хозяйственные операции в общем порядке. Правильность определения налогооблагаемой базы может определяться в т.ч. по данным бухучета в разрезе аналитического учета.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух»

Облагаемые доходы

Единым налогом при упрощенке облагаются:

• доходы от реализации товаров (работ , услуг) и имущественных прав , определяемые по Налогового кодекса РФ;
• внереализационные доходы, определяемые по Налогового кодекса РФ.
  Такой порядок предусмотрен пунктом 1 статьи 346.15 Налогового кодекса РФ.

Дата получения дохода

Доходы включайте в расчет налоговой базы в том периоде, в котором они оплачены. Датой получения дохода является день погашения задолженности перед организацией, автономным учреждением (день поступления денег на банковский (лицевой) счет или в кассу, получения имущества, прав требования и т. д.). Если в счет оплаты получен вексель, доход признайте в момент его оплаты или передачи по индоссаменту третьему лицу. Об этом сказано в статьи 346.17 Налогового кодекса РФ.*

Доходы от реализации

К доходам от реализации, с которых нужно заплатить единый налог при упрощенке, относится выручка от реализации :

• продукции (работ, услуг) собственного производства;
• ранее приобретенных товаров (в т. ч. объектов амортизируемого имущества, материалов и т. д.);
• имущественных прав.

Елена Попова

Организации, которые применяют упрощенку и платят единый налог с разницы между доходами и расходами, могут включить в состав расходов стоимость оплаченных покупных товаров (). Глава 26.2 Налогового кодекса РФ устанавливает свои правила для признания таких затрат (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 , подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Поэтому при списании стоимости покупных товаров руководствоваться положениями Налогового кодекса РФ не следует (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).*

При определении налоговой базы по единому налогу нужно отдельно учитывать:

• стоимость покупных товаров (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);
• суммы «входного» НДС, уплаченных поставщикам при приобретении товаров (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);
• расходы, связанные с приобретением и реализацией товаров (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Признание расходов

Стоимость покупных товаров, предназначенных для перепродажи, включите в расчет налоговой базы только при одновременном выполнении трех условий:

• поставка произведена (п. 2 ст. 346.17 НК РФ);
• стоимость товаров оплачена поставщику (п. 2 ст. 346.17 НК РФ);
• товары реализованы покупателю (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Например, если товары были реализованы покупателю до момента их оплаты поставщику, списать на расходы их покупную стоимость продавец вправе только после расчета с поставщиком (письмо ФНС России от 6 декабря 2010 г. № ШС-17-3/1908).*

Ситуация: в какой момент покупную стоимость реализованных товаров можно включить в расчет налоговой базы – при отгрузке или при поступлении оплаты от покупателей. Организация применяет упрощенку и платит единый налог с разницы между доходами и расходами*

Покупную стоимость товаров, оплаченных поставщику, включайте в состав расходов сразу после фактической передачи товаров покупателю.

Признание таких расходов не зависит от того, оплатил покупатель переданные товары или нет. Такой подход основан на положениях подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ, согласно которым покупная стоимость товаров списывается по мере их реализации. По общему правилу товары признаются реализованными, когда право собственности на них перешло от продавца к покупателю (п. 1 ст. 39 НК РФ). Если договором не предусмотрено иное, передача права собственности происходит в момент отгрузки товаров, независимо от их оплаты покупателем (п. 1 ст. 223 ГК РФ). Особых правил определения момента реализации для расчета единого налога при упрощенке законодательством не установлено (п. 2 ст. 39 , гл. 26.2 НК РФ). В пункте 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ говорится лишь о дате получения доходов, но не о дате реализации. Поскольку у продавца момент перехода права собственности на товар не связан с моментом возникновения доходов, при расчете единого налога покупную стоимость переданных товаров можно учесть сразу после отгрузки. При этом определять покупную стоимость следует с учетом выбранного организацией метода оценки стоимости товаров .

В таком же порядке следует рассчитывать единый налог и в том случае, если в счет предстоящей поставки товаров от покупателя поступила предварительная оплата. В момент получения аванса продавец включает его сумму в состав доходов . Однако списать покупную стоимость товаров он сможет только после перехода права собственности на них к покупателю. Такое толкование положений подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ позволяет учитывать покупную стоимость товаров тем организациям, которые в момент поступления авансов платили единый налог с доходов, а к моменту реализации товаров сменили объект налогообложения и стали платить единый налог с разницы между доходами и расходами.

Подпунктом 24 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.*

Елена Попова , государственный советник налоговой службы РФ I ранга

Бухучет

С 2013 года все организации, применяющие упрощенку, обязаны вести бухучет в полном объеме (). Если в предыдущие годы организация ограничивалась ведением бухучета только по основным средствам и нематериальным активам, то по состоянию на 1 января 2013 года нужно сформировать вступительное сальдо по остальным статьям бухгалтерского баланса и открыть необходимые регистры бухучета. В дальнейшем в этих регистрах нужно отражать все хозяйственные операции в общем порядке.* Кроме того, следует разработать и утвердить учетную политику для целей бухучета, которая должна включать в себя все необходимые элементы, предусмотренные ПБУ 1/2008 . Подробнее об этом см. Как организовать ведение бухучета , Как составить учетную политику для целей бухучета .

Елена Попова , государственный советник налоговой службы РФ I ранга

Пункта 2 статьи 346.17 НК РФ раскрыт порядок признания стоимости покупных товаров в расходах, согласно которому затраты при упрощенной системе признаются после того, как выполнены все необходимые условия. Первое – погашена задолженность перед поставщиком товаров, второе – товары реализованы покупателям. Правда, Минфин России долгое время выдвигал дополнительное условие: получение дохода от реализации (например, в письме от 20.01.2010 № 03-11-11/06). Но, к счастью, ВАС РФ в постановлении от 29.06.2010 № 808/10 и разрешил списывать расходы сразу после оплаты поставщику и перехода права собственности на товар покупателю. Напомним, в пункте 1 статьи 39 НК РФ реализацией называется переход права собственности на товары.

Сейчас же речь пойдет несколько о другом. В том же подпункте 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ указаны четыре метода оценки покупных товаров:
– по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
– по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);
– по средней стоимости;
– по стоимости единицы товара.

Для применения любого из этих методов нужен количественный учет, и если он ведется должным образом, особых проблем у бухгалтера не возникнет. Только всегда помните, что выбранный способ следует закрепить в учетной политике.

ООО «Сапфир» – розничный магазин, применяющий УСН с объектом доходы минус расходы. Ассортимент небольшой, продаются товары трех видов, ведется количественный учет поступивших и проданных товаров. Применяется метод по стоимости единицы товара. Определим покупную стоимость товаров, которую можно списать в расходы за сентябрь 2010 года. Данные об оплате и продаже товаров за сентябрь 2010 года сведены в табл. 1.

Итак, для списания в расходы необходимо, чтобы товары были оплачены и реализованы. Определим стоимость товаров, для которых выполнены оба условия. Она равна 1 234 200 руб. (354 200 руб. + 286 500 руб. + 498 600 руб. + 94 900 руб.). 30 сентября общество имеет право учесть эту сумму в расходах. Кроме того, отдельной строкой можно учесть в расходах «входной» НДС со стоимости оплаченных и реализованных товаров, он равен 222 156 руб. (1 234 200 руб. х 18%).

Итак, если бухгалтер может точно определить, какие именно товары одновременно оплачены и реализованы, то все просто – вычисляется их общая покупная стоимость, которая затем и включается в состав расходов. Однако на практике такое возможно в двух случаях: при небольшом ассортименте товаров (как в примере 1) или при наличии специальных технических средств (например, сканирующих устройств, которые применяются в супермаркетах).

А что делать бухгалтеру небольшого магазина, в котором реализуется множество различных товаров, но сканера нет? То есть фактически в конце месяца известна лишь информация о купленных и оплаченных товарах в покупных ценах. Что касается реализованных товаров, то о них есть данные только в продажных ценах, причем неясно, какие именно товары были проданы, – имеется только общая сумма доходов от реализации. Таким образом, нельзя применить ни один из способов, указанных в подпункте 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ.

Возникает вопрос: как в рассмотренной ситуации вести учет покупной стоимости? Все зависит от способа расчетов с поставщиками, поэтому приведем два варианта учета.

Все реализованные товары оплачены

Если практикуется предоплата или оплата на дату поставки, то есть на конец месяца задолженности перед поставщиками товаров нет, работа бухгалтера сильно не осложнится. Все реализованные товары являются оплаченными, остается лишь выяснить их покупную стоимость. Это можно сделать расчетным путем, зная величину торговой наценки на начало месяца, а также наценку на товары, поступившие в течение месяца. Определяется доля наценки и с ее помощью уже покупная стоимость товаров. Как это можно сделать, покажем на примере.

ООО «Огород» – магазин, торгующий овощами и применяющий УСН с объектом доходы минус расходы. Учет товаров ведется в продажных ценах. Остаток товаров на начало сентября в продажных ценах с учетом входного НДС составил 58 450 руб., в том числе торговая наценка – 9850 руб. Продажная стоимость товаров, поступивших в сентябре, с учетом «входного» НДС составила 229 400 руб., в том числе торговая наценка – 41 400 руб. Стоимость реализованных за сентябрь овощей – 246 500 руб. Все товары оплачены поставщикам авансом или в день покупки. Определим величину расходов на покупку товаров и сумму НДС, которые можно списать в сентябре 2010 года.

Вычислим долю покупной стоимости в продажной на основании данных о поступивших товарах и остатке на начало месяца. Получим 0,822 [(58 450 руб. – 9850 руб. + 229 400 руб. – 41 400 руб.) : (58 450 руб. + 229 400 руб.)]. Умножив данный показатель на стоимость реализованных товаров в продажных ценах, получим покупную стоимость реализованных товаров – 202 623 руб. (246 500 руб. х 0,822). Так как по условию задолженности перед поставщиками нет и все реализованные товары оплачены, их покупную стоимость можно отнести на расходы. Однако вспомним, что в расходах стоимость товаров учитывается без НДС (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), а «входной» НДС записывается в отдельной строкой согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

Так что выделим из стоимости реализованных товаров сумму НДС расчетным путем, получим 18 420,27 руб. (202 623 руб. : 110% х 10%). Соответственно покупная стоимость реализованных в сентябре товаров без НДС равна 184 202,73 руб. (202 623 руб. – 18 420,27 руб.). Для подтверждения суммы расходов расчеты следует оформить бухгалтерской справкой. Записи в Книге учета доходов и расходов показаны в табл. 2.

Стоимость реализованных и оплаченных товаров вычисляется расчетным путем

Случается, что на конец месяца имеется задолженность перед поставщиком, причем неясно, какие из товаров не оплачены –реализованные или находящиеся в остатке. Для подобной ситуации Минфин России предложил специальные формулы – с их помощью можно определить расходы на оплату стоимости покупных товаров в случае, когда учет ведется в продажных ценах. Расскажем об этих формулах подробнее.

Речь пойдет о формулах, которые приведены в письмах от 28.04.2006 № 03-11-04/2/94 и от 15.05.2006 № 03-11-04/2/106 . Стоимость реализованных и оплаченных товаров (Р) рассчитывается следующим образом:

Р = (Ом + Он) х Ср: (Ср + Ок),
где Ом – стоимость оплаченных поставщикам товаров за месяц (без НДС);
Он – стоимость оплаченных, но нереализованных товаров на конец предыдущего месяца;
Ср – продажная стоимость реализованных за месяц товаров;
Ок – продажная стоимость нереализованных товаров на конец месяца.

Показатель Он берется из расчетов за прошлый месяц:

Он = (Ом + Оп) х Д1,
где Оп – остаток оплаченных поставщикам, но не реализованных товаров на начало месяца (без НДС), то есть показатель Он за предыдущий месяц;
Д1 = Ок: (Ср + Ок).

Показатель Он можно вычислить и другим способом, более простым:

Он = Ом + Оп – Р.

Покажем, как пользоваться этими формулами на примере.

ООО «Водолей» – небольшой магазин, применяющий УСН с объектом доходы минус расходы. Учет товаров ведется в продажных ценах. Определим величину расходов за сентябрь 2010 года.

Условия следующие. Остаток оплаченных, но не реализованных на начало месяца товаров (в покупных ценах без НДС) – 184 250 руб. Поставщикам товаров за месяц перечислено 1 360 400 руб. без НДС, продажная стоимость реализованных товаров – 1 856 200 руб., продажная стоимость товаров, оставшихся на конец месяца, – 228 900 руб. Все товары облагаются НДС по ставке 18%.

Полученный результат – стоимость оплаченных и реализованных в сентябре товаров без НДС. Отдельно рассчитаем сумму НДС, она равна 247 514,4 руб. (1 375 080 руб. х 18%).

Для расчетов следующего месяца вычислим стоимость оплаченных, но нереализованных товаров на 1 октября 2010 года (Он):
(1 360 400 руб. + 184 250 руб.) х 228 900 руб. : (1 856 200 руб. + 228 900 руб.) = 169 570 руб.

Расчеты необходимо оформить бухгалтерской справкой. Записи в Книге учета доходов и расходов показаны в табл. 3.

Если формулы использовать невыгодно

Использовать формулы в расчетах удобно. Однако если стоимость товаров, оставшихся на конец месяца, сопоставима со стоимостью реализованных, в расходы удастся списать меньше, чем хотелось. Ведь оплата распределяется пропорционально продажной стоимости реализованных и оставшихся товаров, а на практике может оказаться, что оплачивались как раз реализованные товары. Иными словами, в расходы занижаются. Как быть, если такое положение дел не устраивает?

Ответ один – не применять формулы. Кстати, Минфин России в своих разъяснениях также говорит об их рекомендательном характере. А значит, если использовать формулы неудобно или невыгодно, налогоплательщик вправе разработать свой алгоритм расчета расходов на покупку товаров. Главное, чтобы учитывались все условия, указанные в подпункте 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ (оплата и реализация товаров).

Правда, возникает вопрос: как именно рассчитать стоимость товаров, чтобы без применения формул выполнялись все необходимые условия? Универсального совета здесь нет. Можно, к примеру, проводить инвентаризацию на 1-е число каждого месяца, вычислять покупную стоимость оставшихся товаров, анализировать, какие из них уже оплачены, какие – нет. На основании этой информации рассчитывать стоимость реализованных и оплаченных товаров. Правда, способ этот довольно сложный и трудоемкий. Есть и другой вариант – попробовать доказать, что в течение месяца поставщикам оплачивались именно реализованные товары. Вряд ли проверяющие найдут достаточно аргументов, чтобы этот факт оспорить

Имейте в виду: независимо от выбранного способа у бухгалтера должны быть в наличии документы, подтверждающие расчет суммы расходов на покупку товаров. В качестве подтверждающих документов могут выступать инвентаризационные ведомости, пояснительные записки, бухгалтерские справки. И конечно, принципы определения величины расходов в виде покупной стоимости товаров нужно обязательно раскрыть в учетной политике!

Ситуация. Если товары облагаются НДС по разным ставкам

Как уже упоминалось, «входной» НДС со стоимости товаров отражается в Книге учета доходов и расходов отдельной строкой, причем одновременно со стоимостью самих товаров (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Соответственно после определения величины расходов на товары нужно рассчитать сумму «входного» НДС. Если магазин торгует товарами, которые облагаются по одной и той же ставке, то все просто. Берем величину расходов и умножаем на 10 или 18%. Полученный результат и будет суммой НДС, которую можно вписать в графу 5 Книги учета. Но иногда товары облагаются по разным ставкам, в этом случае бухгалтеру придется немного потрудиться. Если их раздельный учет не ведется, нужно будет рассчитать среднюю ставку на основании данных об оставшихся на начало месяца и поступивших товарах. В расходы будет включена сумма НДС, полученная как произведение стоимости товаров, относимой на расходы, и средней ставки. Конечно же, все расчеты необходимо подтверждать бухгалтерской справкой.

Из истории УСН. Эксперты журнала разработали формулы раньше Минфина

Заметим, вопрос выбора способа учета стоимости покупных товаров был настолько актуален, что уже при подготовке к выходу в свет самого первого номера журнала «Упрощенка» эксперты редакции предложили свой вариант, точнее свои формулы (см. статью «Торговля» // Упрощенка, 2005, № 1). Упомянутые письма Минфина России с аналогичными формулами для вычисления расходов на покупку товаров при учете в продажных ценах опубликованы намного позже.