Оприходование товара с нулевой стоимостью в документах. Учет передачи бесплатных товаров у организаций-покупателей и их поставщиков Как оприходовать товар по нулевой цене

Л.А. Елина, экономист-бухгалтер

Бесплатные товары обходятся дорого!

Особенности учета передачи бесплатных товаров у организаций-покупателей и их поставщиков

Любому покупателю приятно получить что-нибудь бесплатно. Именно это волшебное слово считается в рекламе наиболее действенным. И довольно часто поставщики передают покупателям бонусные товары за определенный объем закупок. Это могут быть товары, аналогичные тем, которые покупатель уже купил. А могут быть и совсем иные - выбранные по усмотрению самого продавца. Также поставщики нередко дают бесплатные образцы своей продукции или товаров тем, кто раньше их еще не покупал. Причем так поступают не только российские продавцы, к раздаче бесплатных бонусных товаров и образцов прибегают и иностранные компании.

Отказываться от бесплатного товара или других ценностей, которые можно продать или же как-то использовать (к примеру, в качестве сырья или материалов), конечно же, глупо. Однако если в накладной на такой товар стоит нулевая цена, то у получателя могут быть налоговые сложности. Впрочем, они могут быть и у самого продавца. Поэтому, когда бухгалтер видит в накладной товар с нулевой ценой, возникают вопросы: как это учесть, какие налоги платить и что делать, чтобы таких сложностей в дальнейшем не возникало?

«Учетные» сложности у покупателя

Итак, вы получили товар или образец бесплатно от своего поставщика. Если в накладной на их получение указана нулевая цена, для проверяющих это является основанием считать их безвозмездно полученными. И как следствие - предъявить особые требования при расчете налогов.

Включаем стоимость бесплатно полученных товаров в «прибыльные» доходы

Конечно же, первое, что требуют заплатить проверяющие - это налог на прибыль со стоимости безвозмездно полученного товарап. 2 ст. 248 , п. 8 ст. 250 НК РФ ; Письмо Минфина России от 19.01.2006 № 03-03-04/1/44 ; Письмо УФНС России по г. Москве от 29.04.2008 № 20-12/041762.1 . Минфин считает, что ее надо определить как рыночную цену и учесть в доходахст. 40 , п. 8 ст. 250 , подп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ .

Если вы покупаете у своего поставщика аналогичные товары, то рыночную стоимость определить легко: она будет равна цене обычной покупкип. 5 ст. 40 НК РФ .

А вот если поставщик дал вам другие товары, которые ранее вы у него не покупали, или же если вы получили бесплатные образцы новой продукции или товаров, то рыночную стоимость определить сложно. У вас изначально просто нет для этого данных. Поэтому, чтобы не было сложностей с инспекторами, лучше запастись документами, из которых была бы видна стоимость полученных вами товаров (или хотя бы аналогичных).

Самое простое - запросить у продавца справку (с подписью и печатью) об обычной цене при продаже товаров или иных ценностей, которые он выдал вам бесплатно. Если вы получили товары от иностранного контрагента, то в качестве рыночной цены можно взять их таможенную стоимость.

Ну а если вам не подходит ни один из вышеперечисленных вариантов, то можно запросить данные о таких же товарах в других организациях. Либо можно взять цену из официальных источников о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировкахп. 11 ст. 40 НК РФ .

Еще сложнее, если рынка как такового для ценностей, полученных вами бесплатно, нет. Придется ориентироваться на цену их последующей реализациип. 10 ст. 40 НК РФ . При этом рыночная цена приобретения будет равна разнице между ценой, по которой вы продали или собираетесь продавать товары своим покупателям, и вашими обычными затратами на такую перепродажу (без учета цены покупки товара).

Но в любом случае ваша организация должна быть заинтересована в том, чтобы иметь на руках документальное подтверждение рыночной цены. Иначе налоговая инспекция может определить рыночную стоимость сама - и эта цена может оказаться больше, чем вы думаете.

Такая же ситуация и у упрощенцев: чтобы не спорить с инспекцией, они должны учесть в своих доходах полученные бесплатно товары по их рыночной стоимостип. 1 ст. 346.15 , п. 8 ст. 250 НК РФ .

Конечно, вы можете поспорить с такой точкой зрения. Ведь передача бонусного товара - это не дарениеп. 2 ст. 423 , абз. 2 п. 1 ст. 572 ГК РФ ; п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 № 104 . Сами посудите: ни о какой безвозмездности речи нет. Бонусный товар вы получаете лишь при выполнении строго определенных условий. А имущество считается полученным безвозмездно, если с его появлением у получателя не возникает ответная обязанность передать имущество, имущественные права, выполнить работы или оказать услугип. 2 ст. 248 НК РФ . Но такую логику вряд ли поддержит налоговый инспектор.

Вмененщики не должны платить налоги с полученных бонусных товаров

Розничным торговцам на ЕНВД повезло больше, чем упрощенцам и плательщикам налога на прибыль. Если получение таких товаров связано с деятельностью, по которой надо платить ЕНВД, то никаких налогов по бесплатно полученным товарам платить не придется. Ведь в понятие «торговля» входит не только продажа, но и приобретение товаровп. 1 ст. 11 , ст. 346.27 НК РФ ; п. 1 ст. 2 Федерального закона от 28.12.2009 № 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации» . И если вы в ходе «вмененной» деятельности получили товар бесплатно и затем продали его в рамках розничной торговли, то эти операции в комплексе подпадают под ЕНВД.

А если, помимо розничной торговли, у вас есть другая общережимная деятельность или деятельность на УСНО, к примеру оптовая торговля, то придется распределять доход в виде полученных бесплатно товаров между разными видами деятельности. Минфин рекомендует делать это на основании данных раздельного учетаПисьмо Минфина России от 28.01.2010 № 03-11-06/3/11 . Но как конкретно - зависит от ситуации. К примеру, вы получили от поставщика бесплатно бонусные товары стоимостью 100 руб. за то, что купили партию товара на 10 000 руб. Причем из этой партии товар на сумму 3000 руб. продан в розницу, а товар на 7000 руб. продан оптом. Доход 100 руб. можно разделить так. К деятельности на ЕНВД можно отнести 30 руб. (пропорционально стоимости товаров, проданных в розницу). А к общему режиму тогда надо отнести оставшиеся 70 руб. Но вы можете и по-иному распределять полученные доходы. Главное - обосновать свой подход и закрепить его в учетной политике.

Списать в «прибыльные» расходы рыночную стоимость товаров, с которой заплатили налог, не удастся

Предположим, что вы пошли по безопасному пути и учли в доходах стоимость товаров, бесплатно полученных вами от поставщика. И заплатили с нее налог на прибыль. Вполне логично предположить, что у вас в налоговом учете тем самым определена стоимость бесплатных товаров, на которую можно уменьшить выручку при их продаже. Или же учесть такую стоимость в составе своих расходов - если эти товары вы используете как сырье или материалы.

Однако Минфин с такой позицией не согласен. Для бонусных товаров или образцов, полученных бесплатно от поставщиков, в НК вообще нет никаких правил определения стоимостип. 2 ст. 254 , ст. 268 НК РФ . Пользуясь этим, проверяющие считают стоимость их приобретения нулевойПисьма Минфина России от 26.09.2011 № 03-03-06/1/590 , от 19.01.2006 № 03-03-04/1/44 .

Внимание

Опасно отражать рыночную стоимость бесплатных товаров и учитывать ее в расходах в качестве их покупной цены.

Как вы уже поняли, такая позиция не совсем логична. Ведь при продаже бесплатно полученных товаров налицо двойное налогообложение их рыночной стоимости: один раз в качестве внереализационного дохода, второй - в составе выручки от реализации. А одни и те же доходы не должны дважды облагаться налогом на прибыль - это прямо закреплено в гл. 25 НК РФп. 3 ст. 248 НК РФ . Поэтому если вы решитесь спорить с проверяющими, то можно учесть в качестве своего расхода в налоговом учете рыночную стоимость товаров, с которой вы заплатили налог на прибыль при их получении .

Подобные споры возникали ранее при продаже ценностей, оприходованных при инвентаризации или демонтаже основных средствп. 2 ст. 254 НК РФ (ред., действовавшая до 01.01.2010) ; Письма Минфина России от 18.12.2006 № 03-03-04/1/841 , от 15.06.2007 № 03-03-06/1/380 . Суды поддерживали налогоплательщиков в том, что при продаже излишков в расходы можно списать их стоимость, равную сумме, учтенной в доходах, с которой уплачен налог на прибыльст. 268 НК РФ ; Постановление ФАС УО от 27.04.2011 № Ф09-2353/11-С3 . А с 2010 г. в НК были внесены изменения, и теперь выручку можно уменьшать на рыночную стоимость ценностей без всяких споровп. 2 ст. 254 НК РФ .

Учесть в расходах дополнительные затраты можно без проблем

То, что поставщик не требует от вас платы за бонусные товары, вовсе не означает, что у вас нет расходов, связанных с их получением. Самые распространенные сопутствующие расходы - транспортные. А при получении бонусных товаров от иностранных поставщиков неизбежно возникнут еще расходы на хранение, страхование и на уплату таможенных пошлин. Куда деть такие дополнительные затраты? Ведь понятно, что если бесплатные товары вы будете использовать в своей предпринимательской деятельности, то все такие расходы экономически обоснованныст. 252 НК РФ . С этим согласны и Минфин, и московские налоговикиПисьмо Минфина России от 22.09.2010 № 03-03-06/1/605 ; Письмо УФНС России по г. Москве от 04.03.2011 № 16-15/020443@ . А вот к какому конкретно виду расходов отнести сопутствующие затраты, зависит от вашей учетной политики для целей налогообложения.

ВАРИАНТ 1. По учетной политике затраты, сопутствующие приобретению товаров, учитываются как самостоятельные расходы статьи 318 , 320 НК РФ ; Письмо Минфина России от 29.05.2007 № 03-03-06/1/335 . В таком случае:

• расходы, не связанные с доставкой вам товаров от поставщика, можно сразу списать в качестве косвенных (к примеру, это могут быть расходы на страхование или таможенные пошлины);
• расходы на доставку вам товаров нужно учесть как прямые расходы;
• стоимость полученных бесплатно товаров в налоговом учете будет нулевая.

ВАРИАНТ 2. В учетной политике предусмотрено, что расходы, сопутствующие получению товаров, надо распределять между партиями приобретаемых товаров и включать в их стоимость. В этом случае у вас есть возможность сформировать покупную стоимость бесплатных товаров.

Если вы распределите сопутствующие расходы пропорционально весу или количеству товаров, сложностей не возникнет. Но если вы будете распределять расходы, сопутствующие приобретению товаров (как купленных за деньги, так и бесплатных), пропорционально покупным ценам, то надо определиться, сколько будут «стоить» для целей такого распределения ваши бесплатные товары. С одной стороны, у них - нулевая цена. С другой стороны, для целей налогообложения вам необходимо «нарисовать» их рыночную стоимость и заплатить с нее налог на прибыль. Поэтому вы сами можете выбрать:

• <или> ориентироваться на нулевую стоимость товаров - тогда бесплатные товары так и будут числиться у вас по нулевой цене;
• <или> ориентироваться на рыночную стоимость - тогда на себестоимость бесплатных товаров можно будет отнести часть сопутствующих расходов.

Выбранный вариант лучше прописать в своей учетной политике - чтобы инспекторы четко знали, как именно вы считаете налог на прибыль.

В бухучете есть несколько подходов к определению стоимости бесплатно полученных товаров и образцов

В бухучете, в отличие от налогового, полученные бесплатно товары или другие ценности отражаются по рыночной стоимостип. 9 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утв. Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н . Помимо этого, как обычно, в стоимость полученных вами ценностей надо включить сопутствующие расходы, связанные с получением бонусных товаровп. 6 ПБУ 5/01 .

Как только вы определитесь в бухучете с рыночной ценой бесплатно полученных ценностей, такую же сумму вам надо будет учесть в прочих доходахп. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н .

На оприходование бесплатных товаров и иных ТМЦ особое внимание надо обратить импортерам. Поскольку если вы получили бесплатный товар от иностранного поставщика, то без принятия товара к учету вы не сможете принять к вычету НДС, уплаченный на таможне.

ШАГ 1. Определяем бухгалтерскую рыночную цену полученных товаров или образцов с нулевой ценой

Самое сложное - это определить, какая это должна быть рыночная цена: цена приобретения или цена возможной продажи? В ПБУ 5/01 нет четкого ответа на этот вопрос. Поэтому будем рассматривать несколько возможных вариантов.

ВАРИАНТ 1. Рыночная цена полученных бесплатно ТМЦ - рыночная цена их возможного приобретения.

То есть их покупная цена. В таком случае эта цена будет совпадать с ценой, с которой вы заплатили налог на прибыль. И следовательно, сумма дохода по данной операции в налоговом и бухгалтерском учете будет совпадать.

А вот при списании на финансовый результат стоимости полученных бесплатно ценностей вам не избежать разниц между налоговым и бухгалтерским учетом.

ВАРИАНТ 2. Рыночная цена полученных бесплатно ТМЦ - рыночная цена их возможной реализации.

Причем такую цену надо определять независимо от того, собираетесь вы продавать эти ТМЦ или будете использовать их сами - к примеру, как материалы или сырье. Главное - определить цену, по которой можно продать такие ценности. Если вы пойдете по этому пути, то сразу должны будете определить доход в виде их продажной цены. А в налоговом учете доход будет определен в сумме их покупной цены. В итоге - «налоговый» доход будет отличаться от дохода в бухучете. И придется отражать постоянные разницы по ПБУ 18/02пп. 4 , 7 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н . При списании в бухучете стоимости полученных бесплатно товаров (сырья, материалов) также не забудьте о том, что сумма расходов в виде стоимости списанных на расходы ТМЦ в налоговом учете нулевая, а в бухгалтерском - нет.

ВАРИАНТ 3. Рыночная цена товаров, полученных по накладной с нулевой стоимостью, должна определяться исходя из условий договора, по которому они получены.

Ведь такие товары в принципе нельзя назвать полученными безвозмездно - если для их получения организация должна выполнить заранее определенные действия. Такой позиции придерживаются специалисты Минфина.

Из авторитетных источников

Начальник отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Департамента регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Минфина России

“ Даже если товары получены с нулевой ценой по накладной, но для их получения покупатель должен был выполнить определенные договорные обязательства (к примеру, купить определенный объем товаров), то безвозмездным такое получение назвать нельзя. Ведь для того, чтобы получить бонусный товар, организация перед этим должна была заплатить за все предыдущие партии.

Поэтому для определения в бухучете стоимости бонусных товаров надо поступить так. Сумму, уплаченную за предыдущие партии, необходимо распределить между ними таким образом, чтобы соответствующая часть приходилась и на бонусную партию. Чаще всего перспективы набрать определенный объем закупок ясны покупателю заранее, когда условие о предоставлении бонусов вытекают из соглашения с поставщиком или его публичных заявлений. Маловероятно, что бонус для покупателя оказался полным «сюрпризом».

Если, тем не менее, такие перспективы не были известны покупателю сразу же, то в пределах одного отчетного года при получении бонусной партии или отдельных бонусных товаров необходимо перераспределить на них стоимость предыдущих партий, в том числе уменьшить на соответствующую величину сумму признанных расходов в той части, в которой предыдущие партии уже были проданы. Если эти события перешагивают через годовую отчетную дату, то надо сделать то же самое, применяя нормы ПБУ 7/98 «События после отчетной даты»утв. Приказом Минфина России от 25.11.98 № 56н ” .

С экономической точки зрения данный подход самый правильный. Однако, как видим, он самый трудоемкий для бухгалтера. Поскольку для формирования стоимости бонусных товаров или бесплатных образцов требуется скорректировать иные учетные данные. К примеру, уменьшить стоимость ранее учтенных товаров, купленных у того же поставщика. Из-за этого стоимость всех товаров (как бесплатных, так и нет) в налоговом и бухгалтерском учете будет разная.

К тому же такой подход означает, что никаких доходов в бухучете в связи с получением бонусных товаров или бесплатных образцов не возникает. Это, разумеется, здравый подход. Только вот, как мы уже говорили, при расчете налога на прибыль проверяющие настаивают на отражении дохода и уплаты с него налога на прибыль. Как следствие - разницы между бухгалтерским и налоговым учетом и необходимость еще раз применить ПБУ 18/02.

ШАГ 2. Отражаем доход от получения бесплатных товаров или образцов

Это нужно сделать, если вы определили стоимость бонусных товаров или бесплатных образцов по варианту 1 или 2. То есть признали их полученными бесплатно ценностями, ориентируясь на первичные документы (на накладную с нулевой ценой).

Раньше многие бухгалтеры отражали стоимость безвозмездно полученного имущества, в том числе и бесплатных товаров, на счете 98 «Доходы будущих периодов». Но с этого года в Положении по ведению бухучета больше нет п. 81, посвященного учету доходов будущих периодовп. 81 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н ; пп. 19 п. 1 приложения к Приказу Минфина России от 24.12.2010 № 186н . И по строке «Доходы будущих периодов» балансаПриказ Минфина России от 02.07.2010 № 66н надо отражать только целевое бюджетное финансированиепп. 9 , 20 ПБУ 13/2000 .

Так что вы, конечно, можете в бухучете использовать и счет 98 для отражения доходов от получения бесплатных ценностейИнструкция по применению Плана счетов... утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н . Но тогда вам сложнее будет правильно составить бухгалтерскую отчетность. Поэтому лучше при получении бесплатных ценностей отражать доход на счете 91-1 «Прочие доходы».

Причем для удобства можно провести данные суммы через счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Тогда будет видно, от кого именно вы получили товар. В итоге схема проводок может быть такая (не рассматриваем включение в стоимость сопутствующих расходов - эти проводки стандартные).

При продаже бесплатных товаров (или же при отнесении в бухучете стоимости сырья и материалов на финансовый результат - хоть прямо, хоть опосредованно в составе стоимости готовой продукции) надо отразить постоянные разницыпп. 4 , 7 ПБУ 18/02 .

Для наглядности рассмотрим начисление постоянного налогового обязательства на примере продажи товаров, полученных бесплатно от поставщиков (проводку по начислению НДС не приводим - она всем хорошо известна).

Вывод

Получение по нулевой цене бонусных товаров и бесплатных образцов, которые покупатель «заработал», выполнив определенные условия договора с поставщиком, оборачивается сложностями в учете: как в бухгалтерском, так и в налоговом.

Налоговые сложности у продавца

Если ваша организация - поставщик, решившийся на раздачу своим покупателям бесплатных товаров либо своей продукции, то у вас тоже не все гладко.

Внимание

Продавец при передаче бонусного товара покупателю должен начислить НДС с его рыночной цены.

В бухучете себестоимость такого товара (продукции) можно включить в коммерческие расходы или в расходы по обычным видам деятельностипп. 5 , 7, 9 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н и отразить по дебету счета 44 «Расходы на продажу» или счета 91-2 «Прочие расходы». Выручки от реализации на счете 90 «Продажи» не будет, поскольку вы отдаете свои товары бесплатно.

Но со стоимости бесплатно переданных товаров или продукции (которая определяется как их обычная продажная цена) надо начислить НДС, так как для целей гл. 21 НК РФ такая передача приравнивается к реализацииподп. 1 п. 1 ст. 146 , п. 2 ст. 154 НК РФ . И вам придется выставлять счет-фактуруп. 3 ст. 168 НК РФ (хотя у вашего покупателя и не будет права вычета по немуПисьмо Минфина России от 21.03.2006 № 03-04-11/60 ).

Предупреждаем руководителя

Чтобы не было проблем с налоговиками, все бонусы покупателям лучше зафиксировать в программе повышения лояльности клиентов, маркетинговой политике или другом внутреннем документе с аналогичным содержанием.
Иначе инспекторы сочтут их обыкновенными подарками и вычеркнут их стоимость из расходов при расчете налога на прибыльп. 16 ст. 270 НК РФ .

Начисленный НДС можно отразить либо в качестве коммерческого расхода на счете 44 «Расходы на продажу», либо в качестве прочего на субсчете 91-2 «Прочие расходы».

При расчете налога на прибыль в доходы вам включать нечего (поскольку вы передали товары по нулевой цене). А в расходах вы можете учесть как прочий расходподп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ ; Письма Минфина России от 31.08.2009 № 03-03-06/1/555 , , от 04.08.2009 № 03-03-06/1/513 .

Учтите, что, по мнению Минфина, вы не можете учесть в «прибыльных» расходах НДС, который вы начислили при бесплатной передаче товаровПисьма Минфина России от 11.03.2010 № 03-03-06/1/123 , от 08.12.2009 № 03-03-06/1/792 . Хотя некоторым организациям удается доказать обратное. Правда, только в судеПостановление ФАС СКО от 13.08.2010 № А32-2525/2009-70/36 .

Лучше избежать «бесплатного сыра», изменив условия договора поставки

Как видим, обратная сторона бесплатных товаров - налоговые затраты. У покупателя - в виде налога на прибыль, а у поставщика - в виде НДС.

Поэтому лучше вообще избежать бесплатности бонусных товаров и образцов. Для этого можно рассмотреть такие варианты условий договоров.

ВАРИАНТ 1. Поставщик начисляет покупателю денежную премию, которая потом зачитывается в счет оплаты определенных товаров.

То есть сначала поставщик просто начисляет премию. Затем покупатель выбирает товар на сумму, равную сумме премии. И третий шаг - зачет долга за товар и долга в виде невыплаченной премии. Его можно сделать по заявлению одной из сторон.

Покупателю такую премию надо включить в свои доходы при расчете налога на прибыль. Учтите, что покупатели - плательщики ЕНВД с полученных денежных бонусов, премий и скидок не должны платить налог на прибыльПисьма Минфина России от 01.07.2009 № 03-11-06/3/178 , от 15.05.2009 № 03-11-06/3/136 . Разумеется, если нет иных видов деятельности, кроме «вмененных».

При таком подходе товары, в качестве оплаты за которые зачтена премия, будут иметь свою цену. Ее можно учесть в расходах - как в бухучете, так и при расчете налога на прибыль. Входной НДС можно принять к вычету.

Поставщик может учесть такую премию в своих внереализационных расходахподп. 19.1, 20 п. 1 ст. 265 НК РФ ; Письмо УФНС России по г. Москве от 05.03.2010 № 16-15/023302@ . А с выручки от продажи отгруженных товаров, как обычно, надо начислить налог на прибыль и НДС, а также надо выставить покупателю счет-фактуру.

ВАРИАНТ 2. Поставщик отгружает бонусные товары или бесплатные образцы с конкретной ценой (не нулевой) вместе с партией обычного товара. А на заявленную стоимость бесплатных товаров уменьшается стоимость обычных товаров.

Как видим, при таком варианте общая цена товаров не увеличивается на стоимость бонусных товаров (бесплатных образцов). Из-за этого поставщик должен уменьшить цену каждого товара по накладной (или нескольких из них).

Если поставщик решил уменьшить цену всех обычных товаров, поставляемых по накладной, то снизится цена единицы каждого товара.

Как видим, при таком варианте бонусы превращаются в обыкновенную скидку. И у покупателя на все получаемые товары будет четкая цена, а значит - будут обоснованные и документально подтвержденные расходы на их приобретение, которые можно учесть при расчете налога на прибыль. И будет право на вычет НДС.

Только поставщику надо следить за тем, чтобы цена бонусных или бесплатных товаров и образцов не превысила общую цену «скидочной» партии товаров. Для этого некоторые предусматривают различные ограничения. К примеру, закрепляют в договоре и в своей маркетинговой политике, что бонусные товары не должны составлять более 30% (50%, 60% и т. д.) стоимости партии товаров, вместе с которыми они поставляются.

Как видим, поговорка о бесплатном сыре не теряет актуальности. И даже если покупатель должен его заработать, налоговики все равно считают его подарком, полученным «просто так». В таких ситуациях поможет правильное оформление отношений продавец-покупатель. Ведь если для того, чтобы что-то получить, покупатель должен выполнить определенные условия, то ни о каких бесплатных товарах речь идти не должна. А если у всех полученных товаров будет своя цена, то не будет проблем ни с учетом, ни с налогами, ни с проверяющими.

Для увеличения объема продаж и расширения рынка сбыта поставщики пользуются разнообразными системами стимулирования в виде бонусов, подарков, скидок. В статье рассмотрим учет бонусов, отразим необходимые проводки и ошибки, которые встречаются чаще всего.

Определение термина “бонус”

В законодательном порядке не предусмотрено толкование термина «бонус». С экономической точки зрения его можно приравнять (только приблизительно) к премии в натуральной форме. Он обладает некоторым отличием – бонус легко предоставляется в будущем.

Предприятия в договоре на поставку продукции отдельным пунктом оговаривают условия, выполнив которые покупатель получит право на его получение. Бонусный товар следует правильно оприходовать, учитывая рыночную цену, составить корректные проводки.

Как учесть бонус, полученный от поставщика: проводки

Если предприятие занимается выпуском продукции, то поставки сырья должны проходить безостановочно. Поставщики в качестве бонуса могут предоставить его дополнительный объем. В учете делаются пометки:

Сырье, полученное в виде бонуса, обозначится на счете 10 «Материалы». Читайте также статью: → “ ». Покупатель оприходует его как запасы для производства. Поскольку для получения дополнительного бонусного сырья были выполнены определенные договорные условия, не считается, что его передали безвозмездно.

Важно! В бухучете сырье списывается, и его стоимость не отмечается в доходах.

Учет скидок на товары (услуги)

Под скидками подразумевается некоторое снижение зафиксированной в договоре цены на поставляемые товары (продукцию) или предоставляемые услуги. Они приобретают реальность только тогда, когда выполнены определенные условия. Виды скидок:

В последующем примере представлены проводки, актуальные тогда, когда товар еще не продан на время предоставления скидки.

Пример №1. Предприятие «Компьютеры для всех» приобрело 20 принтеров. В одном из пунктов договора с продавцом предусмотрено 2% скидки.

• Общая стоимость принтеров составляет 141 600 руб. (без учета скидки).
• Учитывая 2% скидку: 141 600 · 0,98 = 138 768 руб.
• НДС = 138 768 · 0,18: 1,18 = 21 168 руб.
• Без НДС: 138768 – 21 168 = 117 600 руб.

В бухгалтерские документы необходимо внести проводки:

Корреспонденция производится на основе:

• первичных бухгалтерских документов, необходимых для реализации товара;
• корректировочного счета-фактуры, предоставленного продавцом.

Пример №2. Организация дала заявку на 20 принтеров по цене за один – 7080 руб. (НДС 1080). По условиям договора, если оплатить товар не позднее одного дня, продавец предоставит скидку в 2%. Товар был оплачен на следующий день. Общая сумма – 141 600 руб. (20 · 7080), НДС – 21 168 (138 768 · 0,18: 1,18). Когда товар был получен, но еще не оплачен, в учете сделаны такие пометки:

За принтеры с учетом скидки заплачено:

• 141 600 · 0,98 = 138 768 руб.
• Скидка: 141 600 · 0,02 = 2832 руб. (НДС – 432).

Продавец отправил потребителю счет-фактуру (корректировочный), что позволило составить проводки:

Когда товар получен в прошлом году, его стоимость не подлежит корректировке. В учете следует отразить прибыль за прошлый период, которая оказалась выявленной в году нынешнем.

Особенности учета премий

Исходя из экономического смысла, премия предполагает получение определенного вознаграждения за выполнение ранее заданных требований. Покупателю от поставщика может быть обещано получение дополнительного дохода (премии). Ранее оговоренная поставка товара при этом не отменяется. Доход может быть в денежном или натуральном виде.

Показатели премирования:

• превышенные объемы закупок;
• полная предварительная оплата.

Сумма премии устанавливается по согласованию между покупателем и поставщиком. Существует ограничение по товарам продовольственной группы. В этом случае доля бонуса не должна превышать пять процентов цены, которая подлежит оплате за продукты. Оприходование товара фиксируется записями:

Премию относят к прочим доходам. Учетные записи следует проводить не ранее, чем поставщик предоставит извещение о ней или иной подобный документ.

Особенности налогообложения при учете бонусов

Учет и начисление суммы НДС

Предприятие-покупатель, получившее бонус (в виде скидки, премии) за выполнение указанного в договоре объема закупки товаров, не должно:

1. Восстанавливать сумму НДС, которая принята к вычету. Положения НК требуют сделать это только тогда, когда отдельным пунктом договора зафиксировано снижение товарной стоимости. Когда производится закупка товаров продовольственной группы, НДС не восстанавливается в любом случае.
2. Отделять НДС из бонусной суммы и тогда, когда это премия в денежной форме. Материальное поощрение покупателю за добросовестное выполнение ранее установленных условий соглашения входит в договорную цену. Эта сумма не учитывается при установлении стоимости товаров. Поэтому бонус на их цену не влияет, и основания для того, чтобы восстанавливать принятый к вычету НДС, отсутствуют.

Учет налога на прибыль

Бонусное сырье, продукция, товары признаются имуществом, полученным безвозмездно. Их стоимость следует учесть в доходе, с которого рассчитывается налог на прибыль. Бонусную сумму нужно отнести во внереализационные доходы:

Налогообложение при режиме УСН

Налоговый учет различных видов бонуса определяется тем, каким способом его предоставляют. Тут возможны несколько вариантов:

Учет бонусов при режиме ЕНВД

Когда предприятие ведет исключительно деятельность, которая облагается ЕНВД, то ему не предполагается платить еще какие-нибудь налоги с суммы бонуса. Это в полной мере относится и к поощрению в форме денежной премии. При совмещении ЕНВД с «упрощенкой», доходом, который принимается в расчет налога, является часть бонуса. Она определяется тем видом деятельности, который не относится к ЕНВД. В бухучете это отражается так:

Ретробонусы, полученные от поставщика, влекут за собой уточнение суммы доходов и расходов (в налоговом учете). В НК подобный порядок не урегулирован достаточно четко. Поэтому, чтобы избежать дополнительных проблем и претензий, в договоре желательно упустить пункт, который предусматривает корректировку цены товаров, купленных ранее.

Вопросы, которые задаются наиболее часто

Вопрос №1. Поставщик решил вознаградить покупателя – юридическое лицо подарком на сумму, превышающую 3000 руб.. Основание – выполнение покупателем отдельных условий, указанных в договоре. Законно ли такое действие?

Абсолютно законно. Ограничение в 3000 руб. актуально только при безвозмездной передаче вещи в собственность, что предусматривается в договоре дарения между несколькими предприятиями. В данном случае бесплатная передача отсутствует. Поставщик вознаграждает покупателя за добросовестное выполнение обязательств, зафиксированных в договоре. Поэтому, сколько стоит подарок, не имеет значения. Именно из этого исходят и суды, если до них доходит иск.

Вопрос №2. Существует ли ограничение размера бонуса для покупателя?

Установлен предельный размер поощрения, которое может предоставляться поставщиком продовольственных товаров – до 5% их стоимости.

Вопрос №3. Полученный бонус не повлиял на цену товара. Нужно ли корректировать базу налогообложения?

Нет, если цена осталась без изменений. Подобное вознаграждение учитывается в доходах, полученных внереализации.

Вопрос №4. Скорректированные документы, а именно, счета-фактуры, применяемые при ретроскидках, где-нибудь регистрируются?

Вопрос №5. Повлияет ли операция обмена бонуса на безоплатные непродовольственные товары на расчет суммы налогов?

Подобный обмен не приводит за собой налоговые последствия для покупателя. В данном случае считается, что предприятие приобрело товары, получив скидку 100%. Это означает, что дополнительных доходов нет, значит и отсутствуют налоговые последствия.

Типовые ошибки при учете бонусов

Ошибка №1. В договоре поставок, заключенном с обеих сторон, потребителю предусмотрен бонус: дополнительная бесплатная партия продукции. Покупатель увеличил базу налогообложения прибыли на стоимость товара.

Доход, полученный в виде бонуса, не следует отражать в налоговом учете. Он прибавляется к внереализационным доходам. Начисленный НДС отражается в прочих доходах.

Ошибка №2. Размер предоставленной скидки за условиями договора составил 25%.

Не следует допускать отклонение цен более чем на 20%. Иначе налоговые органы будут иметь право проверить правильность их применения.

Ошибка №3. Продавец принял обязательство, зафиксированное в договоре, – выплатить потребителю его товара денежную премию. Тот отразил ее предполагаемую сумму в доходах, хотя она еще не получена.

Пока продавец действительно не выплатил премию, или, в крайнем случае, не выдал документы, в которых подтверждается ее скорая оплата, бонус отражать в учете нельзя, тем более, в составе доходов. Для исключения неверного учета доходов в виде разнообразных бонусов, необходимо все особенности предусмотреть в договоре и правильно его оформить:

• систему бонусов и скидок обозначить в ценовой политике;
• сведения о них отметить в учетной политике. Цель – оплата налогов (в разделе о порядке, определении и признании внереализационных доходов);
• в разработанных приложениях к учетной политике (для бухучета) предусмотреть, какой документ следует получить от поставщика, и согласно ему отражать скидку;
• в договоре поставки отдельным пунктом описать все условия, выполнение которых дает право на получение бонуса, порядок его оформления. Обязательно следует предусмотреть, как именно скидка будет предоставлена и оплачена.

Любому покупателю приятно получить что-нибудь бесплатно. Отказываться от бесплатного товара или других ценностей, которые можно продать или же как-то использовать (к примеру, в качестве сырья или материалов), конечно же, глупо. Однако если в накладной на такой товар стоит нулевая цена, то у получателя могут быть налоговые сложности. Впрочем, они могут быть и у самого продавца. Поэтому, когда бухгалтер видит в накладной товар с нулевой ценой, возникают вопросы: как это учесть, какие налоги платить и что делать, чтобы таких сложностей в дальнейшем не возникало?

"Учетные" сложности у покупателя

Итак, вы получили товар или образец бесплатно от своего поставщика. Если в накладной на их получение указана нулевая цена, для проверяющих это является основанием считать их безвозмездно полученными. И как следствие - предъявить особые требования при .

Включаем стоимость бесплатно полученных товаров в "прибыльные" доходы

Конечно же, первое, что требуют заплатить проверяющие - это налог на прибыль со стоимости безвозмездно полученного товара (Пункт 2 ст. 248, п. 8 ст. 250 НК РФ; Письмо Минфина России от 19.01.2006 N 03-03-04/1/44; Письмо УФНС России по г. Москве от 29.04.2008 N 20-12/041762.1). Минфин считает, что ее надо определить как рыночную цену и учесть в доходах (Статья 40, п. 8 ст. 250, пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Если вы покупаете у своего поставщика аналогичные товары, то рыночную стоимость определить легко: она будет равна цене обычной покупки (Пункт 5 ст. 40 НК РФ).
А вот если поставщик дал вам другие товары, которые ранее вы у него не покупали, или же если вы получили бесплатные образцы новой продукции или товаров, то определить сложно. У вас изначально просто нет для этого данных. Поэтому, чтобы не было сложностей с инспекторами, лучше запастись документами, из которых была бы видна стоимость полученных вами товаров (или хотя бы аналогичных).
Самое простое - запросить у продавца справку (с подписью и печатью) об обычной цене при продаже товаров или иных ценностей, которые он выдал вам бесплатно. Если вы получили товары от иностранного контрагента, то в качестве рыночной цены можно взять их таможенную стоимость.
Ну а если вам не подходит ни один из вышеперечисленных вариантов, то можно запросить данные о таких же товарах в других организациях. Либо можно взять цену из официальных источников о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (Пункт 11 ст. 40 НК РФ).
Еще сложнее, если рынка как такового для ценностей, полученных вами бесплатно, нет. Придется ориентироваться на цену их последующей реализации (Пункт 10 ст. 40 НК РФ). При этом рыночная цена приобретения будет равна разнице между ценой, по которой вы продали или собираетесь продавать товары своим покупателям, и вашими обычными затратами на такую перепродажу (без учета цены покупки товара).
Но в любом случае ваша организация должна быть заинтересована в том, чтобы иметь на руках документальное подтверждение рыночной цены. Иначе налоговая инспекция может определить рыночную стоимость сама - и эта цена может оказаться больше, чем вы думаете.

Примечание
Такая же ситуация и у упрощенцев: чтобы не спорить с инспекцией, они должны учесть в своих доходах полученные бесплатно товары по их рыночной стоимости (Пункт 1 ст. 346.15, п. 8 ст. 250 НК РФ).

Конечно, вы можете поспорить с такой точкой зрения. Ведь передача бонусного товара - это не дарение (Пункт 2 ст. 423, абз. 2 п. 1 ст. 572 ГК РФ; п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 N 104). Сами посудите: ни о какой безвозмездности речи нет. Бонусный товар вы получаете лишь при выполнении строго определенных условий. А имущество считается полученным безвозмездно, если с его появлением у получателя не возникает ответная обязанность передать имущество, имущественные права, выполнить работы или оказать услуги (Пункт 2 ст. 248 НК РФ). Но такую логику вряд ли поддержит налоговый инспектор.

Вмененщики не должны платить налоги с полученных бонусных товаров

Розничным торговцам на ЕНВД повезло больше, чем упрощенцам и плательщикам налога на прибыль. Если получение таких товаров связано с деятельностью, по которой надо платить ЕНВД, то никаких налогов по бесплатно полученным товарам платить не придется. Ведь в понятие "торговля" входит не только продажа, но и приобретение товаров (Пункт 1 ст. 11, ст. 346.27 НК РФ; п. 1 ст. 2 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации"). И если вы в ходе "вмененной" деятельности получили товар бесплатно и затем продали его в рамках розничной торговли, то эти операции в комплексе подпадают под ЕНВД.
А если, помимо розничной торговли, у вас есть другая общережимная деятельность или деятельность на УСНО, к примеру оптовая торговля, то придется распределять доход в виде полученных бесплатно товаров между разными видами деятельности. Минфин рекомендует делать это на основании данных раздельного учета (Письмо Минфина России от 28.01.2010 N 03-11-06/3/11). Но, как конкретно - зависит от ситуации. К примеру, вы получили от поставщика бесплатно бонусные товары стоимостью 100 руб. за то, что купили партию товара на 10 000 руб. Причем из этой партии товар на сумму 3000 руб. продан в розницу, а товар на 7000 руб. продан оптом. Доход 100 руб. можно разделить так. К деятельности на ЕНВД можно отнести 30 руб. (пропорционально стоимости товаров, проданных в розницу). А к общему режиму тогда надо отнести оставшиеся 70 руб. Но вы можете и по-иному распределять полученные доходы. Главное - обосновать свой подход и закрепить его в учетной политике.

Списать в "прибыльные" расходы рыночную стоимость товаров, с которой заплатили налог, не удастся

Предположим, что вы пошли по безопасному пути и учли в доходах стоимость товаров, бесплатно полученных вами от поставщика. И заплатили с нее налог на прибыль. Вполне логично предположить, что у вас в налоговом учете тем самым определена стоимость бесплатных товаров, на которую можно уменьшить выручку при их продаже. Или же учесть такую стоимость в составе своих расходов - если эти товары вы используете как сырье или материалы.
Однако Минфин с такой позицией не согласен. Для бонусных товаров или образцов, полученных бесплатно от поставщиков, в НК вообще нет никаких правил определения стоимости (Пункт 2 ст. 254, ст. 268 НК РФ). Пользуясь этим, проверяющие считают стоимость их приобретения нулевой (Письма Минфина России от 26.09.2011 N 03-03-06/1/590, от 19.01.2006 N 03-03-04/1/44).

Внимание! Опасно отражать рыночную стоимость бесплатных товаров и учитывать ее в расходах в качестве их покупной цены.

Как вы уже поняли, такая позиция не совсем логична. Ведь при продаже бесплатно полученных товаров налицо двойное налогообложение их рыночной стоимости: один раз в качестве внереализационного дохода, второй - в составе выручки от реализации. А одни и те же доходы не должны дважды облагаться налогом на прибыль - это прямо закреплено в гл. 25 НК РФ (Пункт 3 ст. 248 НК РФ). Поэтому если вы решитесь спорить с проверяющими, то можно учесть в качестве своего расхода в налоговом учете рыночную стоимость товаров, с которой вы заплатили налог на прибыль при их получении (Постановление ФАС УО от 27.04.2011 N Ф09-2353/11-С3).

Примечание
Подобные споры возникали ранее при продаже ценностей, оприходованных при инвентаризации или демонтаже основных средств (Пункт 2 ст. 254 НК РФ (ред., действовавшая до 01.01.2010); Письма Минфина России от 18.12.2006 N 03-03-04/1/841, от 15.06.2007 N 03-03-06/1/380). Суды поддерживали налогоплательщиков в том, что при продаже излишков в расходы можно списать их стоимость, равную сумме, учтенной в доходах, с которой уплачен налог на прибыль (Статья 268 НК РФ; Постановление ФАС УО от 27.04.2011 N Ф09-2353/11-С3). А с 2010 г. в НК были внесены изменения, и теперь выручку можно уменьшать на рыночную стоимость ценностей без всяких споров (Пункт 2 ст. 254 НК РФ).

Учесть в расходах дополнительные затраты можно без проблем

То, что поставщик не требует от вас платы за бонусные товары, вовсе не означает, что у вас нет расходов, связанных с их получением. Самые распространенные сопутствующие расходы - транспортные. А при получении бонусных товаров от иностранных поставщиков неизбежно возникнут еще расходы на хранение, страхование и на уплату таможенных пошлин. Куда деть такие дополнительные затраты? Ведь понятно, что если бесплатные товары вы будете использовать в своей предпринимательской деятельности, то все такие расходы экономически обоснованны (Статья 252 НК РФ). С этим согласны и Минфин, и московские налоговики (Письмо Минфина России от 22.09.2010 N 03-03-06/1/605; Письмо УФНС России по г. Москве от 04.03.2011 N 16-15/020443@). А вот к какому конкретно виду расходов отнести сопутствующие затраты, зависит от вашей учетной политики для целей налогообложения.
Вариант 1. По учетной политике затраты, сопутствующие приобретению товаров, учитываются как самостоятельные расходы (Статьи 318, 320 НК РФ; Письмо Минфина России от 29.05.2007 N 03-03-06/1/335). В таком случае:
- расходы, не связанные с доставкой вам товаров от поставщика, можно сразу списать в качестве косвенных (к примеру, это могут быть расходы на страхование или таможенные пошлины);
- расходы на доставку вам товаров нужно учесть как прямые расходы;
- стоимость полученных бесплатно товаров в налоговом учете будет нулевая.
Вариант 2. В учетной политике предусмотрено, что расходы, сопутствующие получению товаров, надо распределять между партиями приобретаемых товаров и включать в их стоимость . В этом случае у вас есть возможность сформировать покупную стоимость бесплатных товаров.
Если вы распределите сопутствующие расходы пропорционально весу или количеству товаров, сложностей не возникнет. Но если вы будете распределять расходы, сопутствующие приобретению товаров (как купленных за деньги, так и бесплатных), пропорционально покупным ценам, то надо определиться, сколько будут "стоить" для целей такого распределения ваши бесплатные товары. С одной стороны, у них - нулевая цена. С другой стороны, для целей налогообложения вам необходимо "нарисовать" их рыночную стоимость и заплатить с нее налог на прибыль. Поэтому вы сами можете выбрать:
(или ) ориентироваться на нулевую стоимость товаров - тогда бесплатные товары так и будут числиться у вас по нулевой цене;
(или ) ориентироваться на рыночную стоимость - тогда на себестоимость бесплатных товаров можно будет отнести часть сопутствующих расходов.
Выбранный вариант лучше прописать в своей учетной политике - чтобы инспекторы четко знали, как именно вы считаете налог на прибыль.

В бухучете есть несколько подходов к определению стоимости бесплатно полученных товаров и образцов

В бухучете, в отличие от налогового, полученные бесплатно товары или другие ценности отражаются по рыночной стоимости (Пункт 9 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утв. Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). Помимо этого, как обычно, в стоимость полученных вами ценностей надо включить сопутствующие расходы, связанные с получением бонусных товаров (Пункт 6 ПБУ 5/01).
Как только вы определитесь в бухучете с рыночной ценой бесплатно полученных ценностей, такую же сумму вам надо будет учесть в прочих доходах (Пункт 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).
На оприходование бесплатных товаров и иных ТМЦ особое внимание надо обратить импортерам. Поскольку если вы получили бесплатный товар от иностранного поставщика, то без принятия товара к учету вы не сможете принять к вычету НДС, уплаченный на таможне.
Шаг 1. Определяем бухгалтерскую рыночную цену полученных товаров или образцов с нулевой ценой
Самое сложное - это определить, какая это должна быть рыночная цена: цена приобретения или цена возможной продажи? В ПБУ 5/01 нет четкого ответа на этот вопрос. Поэтому будем рассматривать несколько возможных вариантов.
Вариант 1. Рыночная цена полученных бесплатно ТМЦ - рыночная цена их возможного приобретения .
То есть их покупная цена. В таком случае эта цена будет совпадать с ценой, с которой вы заплатили налог на прибыль. И следовательно, сумма дохода по данной операции в налоговом и бухгалтерском учете будет совпадать.
А вот при списании на финансовый результат стоимости полученных бесплатно ценностей вам не избежать разниц между налоговым и бухгалтерским учетом.
Вариант 2. Рыночная цена полученных бесплатно ТМЦ - рыночная цена их возможной реализации .
Причем такую цену надо определять независимо от того, собираетесь вы продавать эти ТМЦ или будете использовать их сами - к примеру, как материалы или сырье. Главное - определить цену, по которой можно продать такие ценности. Если вы пойдете по этому пути, то сразу должны будете определить доход в виде их продажной цены. А в налоговом учете доход будет определен в сумме их покупной цены. В итоге - "налоговый" доход будет отличаться от дохода в бухучете. И придется отражать постоянные разницы по ПБУ 18/02 (Пункты 4, 7 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций", утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). При списании в бухучете стоимости полученных бесплатно товаров (сырья, материалов) также не забудьте о том, что сумма расходов в виде стоимости списанных на расходы ТМЦ в налоговом учете нулевая, а в бухгалтерском - нет.
Вариант 3. Рыночная цена товаров, полученных по накладной с нулевой стоимостью, должна определяться исходя из условий договора, по которому они получены .
Ведь такие товары в принципе нельзя назвать полученными безвозмездно - если для их получения организация должна выполнить заранее определенные действия. Такой позиции придерживаются специалисты Минфина.

Из авторитетных источников
Сухарев Игорь Робертович, начальник отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Департамента регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Минфина России
"Даже если товары получены с нулевой ценой по накладной, но для их получения покупатель должен был выполнить определенные договорные обязательства (к примеру, купить определенный объем товаров), то безвозмездным такое получение назвать нельзя. Ведь для того, чтобы получить бонусный товар, организация перед этим должна была заплатить за все предыдущие партии.
Поэтому для определения в бухучете стоимости бонусных товаров надо поступить так. Сумму, уплаченную за предыдущие партии, необходимо распределить между ними таким образом, чтобы соответствующая часть приходилась и на бонусную партию. Чаще всего перспективы набрать определенный объем закупок ясны покупателю заранее, когда условие о предоставлении бонусов вытекает из соглашения с поставщиком или его публичных заявлений. Маловероятно, что бонус для покупателя оказался полным "сюрпризом".
Если тем не менее такие перспективы не были известны покупателю сразу же, то в пределах одного отчетного года при получении бонусной партии или отдельных бонусных товаров необходимо перераспределить на них стоимость предыдущих партий, в том числе уменьшить на соответствующую величину сумму признанных расходов в той части, в которой предыдущие партии уже были проданы. Если эти события перешагивают через годовую отчетную дату, то надо сделать то же самое, применяя нормы ПБУ 7/98 "События после отчетной даты" (Утверждено Приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н)".

С экономической точки зрения данный подход самый правильный. Однако, как видим, он самый трудоемкий для бухгалтера. Поскольку для формирования стоимости бонусных товаров или бесплатных образцов требуется скорректировать иные учетные данные. К примеру, уменьшить стоимость ранее учтенных товаров, купленных у того же поставщика. Из-за этого стоимость всех товаров (как бесплатных, так и нет) в налоговом и бухгалтерском учете будет разная.
К тому же такой подход означает, что никаких доходов в бухучете в связи с получением бонусных товаров или бесплатных образцов не возникает. Это, разумеется, здравый подход. Только вот, как мы уже говорили, при расчете налога на прибыль проверяющие настаивают на отражении дохода и уплаты с него налога на прибыль. Как следствие - разницы между бухгалтерским и налоговым учетом и необходимость еще раз применить ПБУ 18/02.
Шаг 2. Отражаем доход от получения бесплатных товаров или образцов
Это нужно сделать, если вы определили стоимость бонусных товаров или бесплатных образцов по варианту 1 или 2. То есть признали их полученными бесплатно ценностями, ориентируясь на первичные документы (на накладную с нулевой ценой).
Раньше многие бухгалтеры отражали стоимость безвозмездно полученного имущества, в том числе и бесплатных товаров, на счете 98 "Доходы будущих периодов". Но с этого года в Положении по ведению бухучета больше нет п. 81, посвященного учету доходов будущих периодов (Пункт 81 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н; п. 19 Приложения к Приказу Минфина России от 24.12.2010 N 186н). И по строке "Доходы будущих периодов" баланса (Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н) надо отражать только целевое бюджетное финансирование (Пункты 9, 20 ПБУ 13/2000 "Учет государственной помощи", утв. Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н).

Так что вы, конечно, можете в бухучете использовать и счет 98 для отражения доходов от получения бесплатных ценностей (Инструкция по применению Плана счетов, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Но тогда вам сложнее будет правильно составить бухгалтерскую отчетность. Поэтому лучше при получении бесплатных ценностей отражать доход на счете 91-1 "Прочие доходы".
Причем для удобства можно провести данные суммы через счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Тогда будет видно, от кого именно вы получили товар. В итоге схема проводок может быть такая (не рассматриваем включение в стоимость сопутствующих расходов - эти проводки стандартные).

При продаже бесплатных товаров (или же при отнесении в бухучете стоимости сырья и материалов на финансовый результат - хоть прямо, хоть опосредованно в составе стоимости готовой продукции) надо отразить постоянные разницы (Пункты 4, 7 ПБУ 18/02).
Для наглядности рассмотрим начисление постоянного налогового обязательства на примере продажи товаров, полученных бесплатно от поставщиков (проводку по начислению НДС не приводим - она всем хорошо известна).

Налоговые сложности у продавца

Если ваша организация - поставщик, решившийся на раздачу своим покупателям бесплатных товаров либо своей продукции, то у вас тоже не все гладко.

Внимание! Продавец при передаче бонусного товара покупателю должен начислить НДС с его рыночной цены.

В бухучете себестоимость такого товара (продукции) можно включить в коммерческие расходы или в расходы по обычным видам деятельности (Пункты 5, 7, 9 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) и отразить по дебету счета 44 "Расходы на продажу" или счета 91-2 "Прочие расходы". Выручки от реализации на счете 90 "Продажи" не будет, поскольку вы отдаете свои товары бесплатно.
Но со стоимости бесплатно переданных товаров или продукции (которая определяется как их обычная продажная цена) надо начислить НДС , так как для целей гл. 21 НК РФ такая передача приравнивается к реализации (Подпункт 1 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 154 НК РФ). И вам придется выставлять счет-фактуру (Пункт 3 ст. 168 НК РФ) (хотя у вашего покупателя и не будет права вычета по нему (Письмо Минфина России от 21.03.2006 N 03-04-11/60)).
Начисленный НДС можно отразить либо в качестве коммерческого расхода на счете 44 "Расходы на продажу", либо в качестве прочего на субсчете 91-2 "Прочие расходы".
При расчете налога на прибыль в доходы вам включать нечего (поскольку вы передали товары по нулевой цене). А в расходах вы можете учесть как прочий расход (Подпункт 49 п. 1 ст. 264 НК РФ; Письма Минфина России от 31.08.2009 N 03-03-06/1/555, от 04.08.2009 N 03-03-06/1/513):
(если ) передаете в качестве бонусов свою продукцию - ее стоимость (определяется как сумма прямых расходов на ее изготовление (Статьи 318, 319 НК РФ));
(если ) передаете бонусные товары - их покупную стоимость.

Предупреждаем руководителя
Чтобы не было проблем с налоговиками, все бонусы покупателям лучше зафиксировать в программе повышения лояльности клиентов , маркетинговой политике или другом внутреннем документе с аналогичным содержанием. Иначе инспекторы сочтут их обыкновенными подарками и вычеркнут их стоимость из расходов при расчете налога на прибыль (Пункт 16 ст. 270 НК РФ).

Положения п. 16 ст. 270 НК РФ, запрещающие учет в составе расходов стоимости безвозмездно переданного имущества, здесь не надо применять - ведь бонусный товар передан не как подарок, а в рамках программы повышения лояльности клиентов.
Учтите, что, по мнению Минфина, вы не можете учесть в "прибыльных" расходах НДС, который вы начислили при бесплатной передаче товаров (Письма Минфина России от 11.03.2010 N 03-03-06/1/123, от 08.12.2009 N 03-03-06/1/792). Хотя некоторым организациям удается доказать обратное. Правда, только в суде (Постановление ФАС СКО от 13.08.2010 по делу N А32-2525/2009-70/36).

Лучше избежать "бесплатного сыра", изменив условия договора поставки

Как видим, обратная сторона бесплатных товаров - налоговые затраты. У покупателя - в виде налога на прибыль, а у поставщика - в виде НДС.
Поэтому лучше вообще избежать бесплатности бонусных товаров и образцов. Для этого можно рассмотреть такие варианты условий договоров.
Вариант 1. Поставщик начисляет покупателю денежную премию, которая потом зачитывается в счет оплаты определенных товаров .
То есть сначала поставщик просто начисляет премию. Затем покупатель выбирает товар на сумму, равную сумме премии. И третий шаг - зачет долга за товар и долга в виде невыплаченной премии. Его можно сделать по заявлению одной из сторон.
Покупателю такую премию надо включить в свои доходы при расчете налога на прибыль. Учтите, что покупатели - плательщики ЕНВД с полученных денежных бонусов, премий и скидок не должны платить налог на прибыль (Письма Минфина России от 01.07.2009 N 03-11-06/3/178, от 15.05.2009 N 03-11-06/3/136). Разумеется, если нет иных видов деятельности, кроме "вмененных".
При таком подходе товары, в качестве оплаты за которые зачтена премия, будут иметь свою цену. Ее можно учесть в расходах - как в бухучете, так и при расчете налога на прибыль. "Входной" НДС можно принять к вычету.
Поставщик может учесть такую премию в своих внереализационных расходах (Подпункты 19.1, 20 п. 1 ст. 265 НК РФ; Письмо УФНС России по г. Москве от 05.03.2010 N 16-15/023302@). А с выручки от продажи отгруженных товаров, как обычно, надо начислить налог на прибыль и НДС, а также надо выставить покупателю счет-фактуру.
Вариант 2. Поставщик отгружает бонусные товары или бесплатные образцы с конкретной ценой (не нулевой) вместе с партией обычного товара . А на заявленную стоимость бесплатных товаров уменьшается стоимость обычных товаров.
Как видим, при таком варианте общая цена товаров не увеличивается на стоимость бонусных товаров (бесплатных образцов). Из-за этого поставщик должен уменьшить цену каждого товара по накладной (или нескольких из них).
Если поставщик решил уменьшить цену всех обычных товаров, поставляемых по накладной, то снизится цена единицы каждого товара.
Как видим, при таком варианте бонусы превращаются в обыкновенную скидку. И у покупателя на все получаемые товары будет четкая цена, а значит - будут обоснованные и документально подтвержденные расходы на их приобретение, которые можно учесть при расчете налога на прибыль. И будет право на вычет НДС.
Только поставщику надо следить за тем, чтобы цена бонусных или бесплатных товаров и образцов не превысила общую цену "скидочной" партии товаров. Для этого некоторые предусматривают различные ограничения. К примеру, закрепляют в договоре и в своей маркетинговой политике, что бонусные товары не должны составлять более 30% (50%, 60% и т.д.) стоимости партии товаров, вместе с которыми они поставляются.

Как видим, поговорка о бесплатном сыре не теряет актуальности. И даже если покупатель должен его заработать, налоговики все равно считают его подарком, полученным "просто так". В таких ситуациях поможет правильное оформление отношений "продавец - покупатель". Ведь если для того, чтобы что-то получить, покупатель должен выполнить определенные условия, то ни о каких бесплатных товарах речь идти не должна. А если у всех полученных товаров будет своя цена, то не будет проблем ни с учетом, ни с налогами, ни с проверяющими.

Наша организация на ЕНВД. Мы получили бонусный товар от поставщика по нулевой цене. Как его учитывать бухгалтеру, если этот товар выставлен на продажу по розничной цене?

Ответ

Лучше всего на потенциальных покупателей действует волшебное слово «бесплатно». Посмотрим, как при применении упрощенки учесть товар, который вы передаете или получаете в рамках акции «купи одно и получи бесплатно другое». Будем рассматривать только те ситуации, когда товары - и обыкновенные, и бонусные - передаются покупателю одновременно.

Бонусный товар отдан как бы даром

Такое возможно при условии покупки одного или нескольких оговоренных товаров. В первичных документах бонусный товар фигурирует с нулевой ценой. Такой вариант проведения акции рискованный с налоговой точки зрения для продавца и не выгоден для покупателя.

Учет у продавца. Первый вопрос, который встает, - включать ли в доходы рыночную стоимость переданных по нулевой стоимости товаров? Этого делать не нужно. Ведь упрощенцы учитывают либо доходы от реализации (определяемые по ст. 249 НК РФ), либо внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ)п. 1 ст. 346.15 НК РФ . Ни в одной из этих статей не упоминается безвозмездная передача. То есть нет оснований для того, чтобы считать бесплатно отданные товары реализованными для целей применения упрощенк ист. 39 НК РФ . Следовательно, нет оснований для определения дохода при применении упрощенной системы.

В связи с этим признание в расходах затрат на приобретение бонусных товаров сопряжено со значительными налоговыми рисками у упрощенца.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

Начальник отдела специальных налоговых режимов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“ Дарение подарков в виде товаров - это безвозмездно переданное имущество. Глава 26.2 НК РФ не предусматривает уменьшение налоговой базы на расходы, связанные с подобной безвозмездной передачей. Так что затраты на приобретение таких подарков включать в налоговую базу по УСНО нельз я” .

Единственно возможный вариант признать в расходах стоимость товарных бонусов - сделать так, чтобы их раздача покупателям соответствовала понятию рекламы. Тогда это будут уже рекламные расходы, причем нормируемы еподп. 28 п. 1 , п. 4 ст. 264 , подп. 20 п. 1 , п. 2 ст. 346.16 НК РФ . Для списания стоимости бесплатно розданных товаров в качестве рекламных расходов компании-продавцы заявляют о рекламной акции, в условиях проведения которой прописывают, что:

• цель такой акции - привлечение внимания к продаваемым товарам и самой фирме-продавцу;
• адресована рекламная акция неопределенному кругу лиц. Ведь все могут поучаствовать в подобной акции.

Из авторитетных источников

Минфин России

Учет у покупателя. Покупатель, применяющий упрощенку, вряд ли будет рад, получив товар с нулевой ценой. Ведь ему придется включать в доходы рыночную стоимость такого товар аст. 346.15 , п. 8 ст. 250 НК РФ . И то, что товар получен за выполнение определенных условий (то есть вовсе не безвозмездно), не остановит инспекторов, когда они будут доначислять налог.

Кроме того, на расходы стоимость такого товара впоследствии списать не удастся даже при «доходно-расходной» УСНО. Ведь у покупателя нет затрат на покупку бонусных товаро вп. 2 ст. 346.17 НК РФ .

На стоимость бонусного товара сделана скидка

Более выгоден с налоговой точки зрения такой вариант оформления: в рамках маркетинговой акции, оплатив определенные товары, покупатель получает бонусный товар. При этом документы на передачу оформлены так, что фактически покупателю предоставляется скидка на стоимость этого бонусного товара. То есть в чеке или накладной все переданные покупателю товары имеют ненулевую цену, но эта цена меньше, чем была бы без участия в рекламной акции.

ПРЕДУПРЕЖДАЕМ РУКОВОДИТЕЛЯ

Передавать бонусный товар бесплатно в придачу к основному невыгодно с налоговой точки зрения - расходы на его приобретение можно будет признать лишь в ограниченном размере, при условии что передача будет оформлена как рекламная акция.

Допустим, покупаемые товары стоят 2000 руб., а бонусный товар - 500 руб. Тогда общая стоимость всех получаемых покупателем товаров должна быть 2000 руб. В передаточных документах надо указать, например, что:

• стоимость небонусных товаров - 1600 руб.;
• стоимость бонусного товара - 400 руб.

Возможен и иной подход: продавец указывает в накладной все товары (в том числе и бонусный) по их обычной цене, а потом в той же накладной делает общую скидку на все товары, равную стоимости бонусного товара. К примеру, общая стоимость отраженных в накладной товаров - 2500 руб., а затем сделана общая скидка в размере 20% (или 500 руб.).

Учет у продавца. Поскольку бонусный товар отдан не даром, а за деньги, то нет никаких оснований считать его переданным безвозмездно. Он продан, так же как и другие товары. А значит, стоимость бонусного товара без опаски можно учесть в расхода хподп. 23 п. 1 , п. 2 ст. 346.16 , п. 1 ст. 252 НК РФ .

Даже если покупателю предоставлена общая скидка на товары, продавец признает выручку от продажи товаров в сумме, поступившей от покупателя, то есть за вычетом предоставленной скидк ип. 1 ст. 346.17 НК РФ ; Письмо Минфина от 11.03.2013 № 03-11-06/2/7121 .

Учет у покупателя. У него сложностей с налогами при подобных вариантах оформления тоже не будет. Покупатель не получил ничего безвозмездного. Это означает, что:

• ему не придется включать в доходы стоимость бонусного товара;
• у него есть затраты на приобретение каждого полученного товара. Следовательно, на «доходно-расходной» упрощенке при дальнейшей продаже таких товаров можно учесть в расходах их стоимость.

Если покупатель получил общую скидку на несколько наименований купленных товаров, то при определении стоимости их приобретения можно расчетным путем уменьшить начальную цену каждого из них на часть полученной скидки (к примеру, пропорционально стоимости купленных товаров).

Как видим, с налоговой точки зрения предоставление скидки на стоимость бонусного товара гораздо предпочтительнее, чем его передача по нулевой стоимости.

Так что главное, что имеет решающее значение, - то, как именно оформляются документы на передачу бонусного товара.