Нормы списания естественной убыли на продовольственные товары. О нормах естественной убыли продовольственных товаров в торговле

Испорченные продукты питания могут появиться на предприятии торговли, общественного питания, на складах хранения по ряду причин:

• нарушены условия хранения и реализации,
• нарушены условия транспортировки или продукция загружалась ненадлежащего качества,
• закончился срок реализации (срок годности),

Если продукты, находящиеся на складе, в торговом зале испортились в результате неправильного хранения до истечения срока годности, то подобная порча требует подтверждения при помощи проведения инвентаризации. Как известно инвентаризация может быть плановой в соответствии с учетной политикой, так и внеплановой в результате возникновения причин влияющих на количественные показатели товарно-материальных ценностей.

Порядок проведения инвентаризации описан в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, которые утверждены Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49. В процессе инвентаризации производят проверку фактического наличия имущества путем обязательного пересчета, перевешивания или перемеривания товарно-материальных ценностей. Полученные данные заносят в инвентаризационную опись (ф. № ИНВ-3) . Далее на основании данных бухгалтерского учета и инвентаризационной описи составляют сличительную ведомость (ф. № ИНВ-19), где отражаются расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей. Одновременно на стоимость испорченных пищевых продуктов/товаров составляется акт о порче (ф. № ТОРГ-15) и акт на списание товаров (ф. № ТОРГ-16). Аналогично действуют в случае, если у продуктов закончился срок реализации.

Если пищевые продукты испортились во время перевозки, то в этом случае в соответствии с приказом руководителя так же создается комиссия, которая составляет акт о порче ф. № ТОРГ-2 (для импортных товаров ф. № ТОРГ-3). В акте указываются данные о поставщике, даты отправки и получения груза, дата отправки поставщику факса или иного документа о порче продуктов, расхождения по количеству и качеству по сравнению с сопроводительными документами, приводят описание состояния продукта, подписи членов комиссии. Этот акт будет являться основанием для предъявления претензий поставщику или транспортной компании в зависимости от причины порчи.

Возможна ситуация, когда товар частично утратил первоначальное качество, но который еще можно продать . Например, в ящиках с вишней около 20% ягод имеют признак испорченности. В этой ситуации так же необходимо составить акт либо по ф. № ТОРГ-15 либо по форме, разработанной в организации. Данный документ будет подтверждением того, что организация произвела переоценку продукта с учетом потери качества и продает уцененный по причине порчи товар. Подобная переоценка осуществляется по распоряжению/приказу руководителя организации.

Пример 1 . ООО "Маска", находящаяся на УСН с системой налогообложения «доходы минус расходы», 7 июля 2013г. для реализации в розницу приобрела 200кг клубники фактическая себестоимость единицы, которой составила 45руб. за 1кг. Продажная цена 1 кг составляет 65руб. В результате неправильного хранения в жару товарный вид ягод снизился: появились испорченные ягоды, в связи, с чем их рыночная цена упала. Организация 17 июля 2013г. произвела их уценку на всю сумму торговой наценки (200кг x 20руб. = 4000руб.). Виновные лица не выявлены. Все товары после снижения цены реализованы в розницу до 20 июля 2013г.

По уценке был составлен акт о переоценке товаров по форме № ТОРГ-15.

В бухгалтерском учете на основании приходных документов и акта о переоценке товаров были сделаны следующие проводки:

Отражена фактическая себестоимость клубники:

Дебет счета 41 "Товары" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 9000 руб.;

Отражена сумма торговой наценки:

Дебет счета 41 Кредит счета 42 "Торговая наценка" - 4000руб.;

Сторнирована торговая наценка, приходящаяся на испорченный товар:

Дебет счета 41 Кредит счета 42 4000руб.;

Признана выручка от реализации клубники в розницу:

Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит счета 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка" - 9000руб.;

Списана продажная стоимость реализованной клубники:

Дебет счета 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж" Кредит счета 41 - 9000руб.;

Прибыль организация по этой продаже не получила.Т.о. налогооблагаемая база по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, по данной продаже для организации составила бы 1% от оборота, т.е. 90 руб.

В соответствии с п.5 ст.346.16 и п.п. 2 п.7 ст.254 НК РФ для целей налогообложения можно учесть только сумму потери от порчи при хранении и транспортировке продуктов питания в пределах норм естественной убыли . Данные нормы утверждены Постановлением Правительства РФ от 12.11.2002 N 814. Согласно вышеназванного Постановления они разрабатываются в соответствии с технологическими условиями хранения и транспортировки товаров, климатического и сезонного факторов, влияющих на их естественную убыль. Пересмотр норм производится по мере необходимости, но не реже одного раза в 5 лет. Нормы разрабатываются министерствами согласно п.2 данного постановления и утверждаются по согласованию с Министерством экономического развития Российской Федерации.

Нормы естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания утверждены Приказом Минэкономразвития России от 07.09.2007 N 304, а нормы естественной убыли, применяемые при перевозках всеми видами транспорта (кроме трубопроводного), утверждаются совместно с Министерством транспорта Российской Федерации.

Надо иметь в виду, что нормы естественной убыли продуктов/товаров при хранении отличаются от норм убыли для тех же товаров/продуктов, но при их перевозке, причем зависят и от вида транспорта, которым они перевозятся. Поэтому для каждого случая надо искать соответствующий нормативный документ.

Для определения величины товарных потерь вследствие естественной убыли можно воспользоваться следующей формулой.

Величина естественной убыли определяется как частное от деления на 100 произведения массы проданного товара на норму естественной убыли. Для определения данной величины в стоимостном выражении полученное количество продукта умножается на учетную стоимость его единицы (кг, г, т и т.д.).

Пример 2. Партия замороженной клубники в деревянных ящиках массой нетто 500кг поступила на склад 9июля и была реализована в октябре частями: 14 ноября - 200кг, 26 ноября– 294,81кг. Продолжительность хранения клубники составила 4 полных месяца и 5 дней 5-го месяца для первой части и 4 полных месяца и 12 дней 5-го месяца - для второй части партии.

При норме убыли за 4 месяца хранения - 0,98% и за 5 месяцев - 1,18% естественная убыль в пределах норм составляет:

(0,98 + 5 x (1,18 - 0,98) / 30)) x 200 / 100 + (0,98 + 12 x (1,18 - 0,98) / 30) x (300 – 2,03) / 100 = 3,16+2,03 = 5,19кг.

Фактические потери – 5,19 кг (500 - 200 – 294,81). С материально ответственного лица списывается недостача замороженной клубники в количестве 5,19кг, т.е. в размере фактической недостачи.

Пример 3. ООО "Березка" занимается розничной торговлей молочными продуктами. Магазин торговой площадью 200кв.м расположен в г. Воронеж. 25 июля 2013 г. была проведена инвентаризация, в результате которой выявлено, что испорчено 20 кг весового творога Покупная стоимость творога 60руб. за 1 кг. С момента последней инвентаризации было реализовано 70кг творога. Магазин не является супермаркетом или магазином самообслуживания. Нормы естественной убыли молочных или жировых продуктов в розничной сети утверждены Приказом Минэкономразвития России от 07.09.2007 N 304 (Приложение N 29). Воронеж находится во второй климатической зоне, магазин относится ко второй группе, поэтому норма убыли для данных условий составляет 0,47% к массе реализации.

Рассчитаем стоимость потерь творога, возникших из-за естественной убыли:

60руб. x 70кг x 0,47% = 19,74руб.

Фактические потери магазина из-за порчи товара составляют:

60руб. x 20кг = 1200руб.

Таким образом, включить в состав материальных затрат магазин может 19,74 руб., а 1180,26 руб. отнесет на прочие расходы, не уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу уплачиваемому в связи с применением УСН.

Для расчета стоимости величины естественной убыли при перевозке товаров можно воспользоваться формулой Стоимость величины естественной убыли при перевозке определяется как частное от деления на 100 произведения общей стоимости привезенного товара по которому обнаружена порча на норму естественной убыли.

Пример 4. ООО "Березка" занимается розничной торговлей. 2 августа 2013г. была приобретена и оплачена партия полукопченой колбасы общей стоимостью 120000 руб. В тот же день товар доставили, и выяснилось, что часть партии стоимостью 20000 руб. оказалась испорченной. Данный товар перевозился авторефрижератором на расстояние 300 км.

Нормы естественной убыли мяса и мясопродуктов при перевозках автомобильным транспортом утверждены Приказом Минсельхоза России и Минтранса России от 21.11.2006 N 425/138 (Приложение N 2). Для перевозки полукопченой колбасы в данных условиях норма составляет 0,09% при перевозке от 51 до 100 км плюс 0,05% за каждые следующие 100 км.

Величина расходов в пределах норм естественной убыли будет равна:

(120000руб.-20000руб.) х (0,09+0,09 х(0,05+0,05) % =99руб.

В зависимости от того, установлено виновное лицо или нет, производят учет потери от порчи сверх норм естественной убыли.

Если виновное лицо не установлено, то потери от порчи как экономически неоправданные затраты, учитываются в составе расходов, которые не уменьшают налогооблагаемую базу по налогу уплачиваемому при УСН (п.49 ст.270 НК РФ).

Если же виновное лицо установлено, то суммы возмещения ущерба, в соответствии с п.3 ст.250 НК РФ, отражаются в составе внереализационных доходов. Потери от порчи продуктов/товаров, выявленные в процессе их хранения и продажи отражаются на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". Сумма порчи товара в пределах норм естественной убыли относится на издержки производства или обращения, а сумма сверх норм - на счет виновных лиц.

Пример 5. Кафе «Ласточка» (находится на УСН- «доходы минус расходы) приобрело 1 июля 30кг перца сладкого импортного. 31 июля 2013 г. была обнаружена порча перца по причине нарушения температурного режима хранения овощей кладовщиком Осиной М.П., которая является материально ответственным лицом. Комиссия установила, что полностью испорчено и подлежит списанию 5кг перца, о чем был составлен акт по форме ТОРГ-16. Розничная цена составляет 140руб. за 1кг. В соответствии с нормами естественной убыли овощей и плодов свежих при хранении и отпуске в кладовых предприятий общественного питания (Приказ Минэкономразвития России от 07.09.2007 N 304) нормы естественной убыли перца составляет летом 0,9%.

В бухгалтерском учете кафе были сделаны следующие записи:

Отражена стоимость испорченного перца:

Дебет 94"Недостачи и потери от порчи ценностей" Кредит 10 «Сырье и материалы» - 700руб. (140руб.х5кг)

Рассчитаем стоимость потерь из-за естественной убыли:

140руб.х5кгх0,9% =63руб.

Т.о. на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу уплачиваемому в связи с применением УСН будет отнесено 63руб.

Дебет 91.02 «Внереализационные расходы» Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" – 63руб.

Оставшиеся 637руб. будут отнесены на виновное лицо.

Дебет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" – 637руб.

Возмещать ущерб виновное лицо может 2 путями – либо единовременно внести в кассу предприятия стоимость причиненного ущерба, либо в соответствии со ст. 138 ТК РФ всю сумму порчи товара возмещать из заработной платы по решению руководителя организации.

Если при обнаружении порчи продуктов/товаров нормы естественной убыли для них отсутствуют, то сумма убытка при наличии виновного лица полностью списывается на него, а в противном случае на внереализационный расход, не уменьшающий налогооблагаемую базу, по налогу уплачиваемому в связи с применением УСН.

МИНИСТЕРСТВО ТОРГОВЛИ

Г. Москва

Минторгам АССР, управлениям общепита при Совминах АССР, управлениям торговли и общепита крайоблисолкомов, главторгам и главобщепитам Мосгорисолкома и Ленгорисполкома, главторгам Мособлисполкома и тюменского облисполкома, республиканским Объединениям «Росмясомолторг» и «Росоптпродторг», их объединениям и предприятиям, Госторгинспекции и ее упрвлениям, Главкукортторгу, Главсевероторгу.

О НОРМАХ ЕСТЕСТВЕННОЙ УБЫЛИ ПРОДОВОЛЬСТВЕННЫХ ТОВАРОВ В ТОРГОВЛЕ

Ягоды:

Малина, земляника и клубника

Виноград, смородина, крыжовник и др.

Цитрусовые (апельсины, мандарины, лимоны)

Грибы свежие всех видов

Инструкция

по применению норм убыли продовольственных товаров при хранении и отпуске

на мелкооптовых базах и в кладовых предприятий общественного питания.

Утвержденные приказом Министерства торговли СССР от 2 апреля 1987 года № 88 нормы естественной убыли продовольственных товаров распространяются на мелкооптовые базы и кладовые предприятий общественного питания государственной и кооперативной торговли , находящиеся как в городах, так и в сельской местности. Нормы установлены на отпускаемые по фактической массе стандартные товары в процентах к количеству отпущенного товара на возмещение потерь, образующихся при хранении и отпуске вследствие: усушки и выветривания, раструски и распыла, раскрошки, образующейся при нарезке и разрубе мяса, колбасы, сыра и др. товаров, утечки и розлива при перекачке и отпуске жидких товаров. В нормы естественной убыли не включены потери, образующиеся вследствие порчи, боя, лома товаров, призма товаров к таре, повреждения тары, а также разница между фактической массой тары и массой по трафарету. К первой группе относятся кладовые, расположенные при ресторанах на 400-500 мест и столовых открытой сети на 300-500 мест. Ко второй группе относятся кладовые, расположенные при ресторанах до 300 мест, столовых открытой сети до 250 мест и столовых при производственных предприятиях и учебных заведениях до 500 мест. Организация общественного питания издает приказ об отнесении кладовых к первой и ко второй группам, который доводится до сведения материально ответственных лиц не позднее, чем за 15 дней до начала периода, на который он распространяется. Установленные нормы являются предельными и применяются только в тех случаях, когда при проверке фактического наличия товаров окажется недостача против учетных остатков. Естественная убыль товаров списывается по фактическим размерам, но не выше установленных норм. Списание естественной убыли товаров может производиться только после инвентаризации товаров на основе соответствующего расчета, составленного и утвержденного в установленном порядке. Списание с материально ответственных лиц недостачи товаров в пределах установленных норм естественной убыли производится по ценам, по которым товары были оприходованы. Отнесение же товарных потерь на издержки обращения производится по покупным ценам. Разница между покупными и розничными цена ми относится за счет торговых скидок. Нормы естественной убыли не применяются: по товарам, которые принимаются и отпускаются базой и кладовой без взвешивания, по товарам, которые учтены в общем обороте базы и кладовой, но фактически на базе и в кладовой не хранились, по товарам, списанным по актам вследствие лома, крошения, порчи, снижения качества товара, завеса и повреждения тары. Нормы применяются по товарам, отпущенным за отчетный период, независимо от сроков хранения этих товаров на базе и в кладовой. Размер естественной убыли определяется по каждому товару в отдельности. При возвращении товаров поставщикам или отправке на другие базы или кладовые, применяются нормы естественной убыли, установленные для складов и баз розничных торговых организаций и организаций общественного питания по соответствующему сроку хранения По товарам, завозимым на мелкооптовые базы и в кладовые предприятий общественного питания на длительный срок, а так же в предприятиях заготовочных и комплексных предприятиях, в которых площади складских помещений и режимы хранения товаров соответствуют условиям хранения на базах и складах, разрешается исчисление естественной убыли производить: по продовольственным товарам – по нормам, установленным для складов и баз розничных торговых организаций и организаций общественного питания, а по плодовоовощным товарам – по нормам, установленным для длительного хранения. Примечание. В том случае, когда за инвентаризационный период не было реализации товаров, завозимых на длительный срок, разрешается начисление естественной убыли производить на остатки этих товаров на конец инвентаризационного периода. Размер естественной убыли за время между двумя смежными инвентаризациями определяется на основании расчетов, составленных бухгалтерией предприятия при участии материально ответственных лиц и утвержденных руководителем предприятия. Если руководитель торгового предприятия является одновременно материально ответственным лицом, расчет утверждается руководством вышестоящей организации. Расчет естественной убыли производится путем умножения количества отпущенного товара на установленную для этого товара норму естественной убыли. По скоропортящимся товарам нормы естественной убыли установлены для мелкооптовых баз и кладовых предприятий общественного питания, имеющих холодильные камеры, ледники или помещения, охлаждаемые естественным путем до температуры воздуха не выше 8 градусов С. В случае вынужденного завоза скоропортящихся товаров в теплое время года на мелкооптовые базы и в кладовые предприятий общественного питания, не имеющие средств охлаждения, или при выходе из строя холодильной установки , нормы естественной убыли не повышаются, а принимаются меры к ускоренной реализации этих товаров. По товарам, не включенным в приложения № 5 и 6, нормы естественной убыли применяются в размере 40 % от норм, установленных для розничной торговой сети (приложение № 1)

Таблица.

Химический состав и энергетическая ценность 100 г некоторых пищевых продуктов

Причинами возникновения естественной убыли служат следующие процессы: испарение воды или усушка; распыл (утруска, распыление); розлив (при перекачке и продаже жидких товаров); раскрошка (при продаже продуктов); улетучивание веществ; впитывание жидкой фракции пищевого продукта в упаковку; дыхание (только для товаров, являющихся живыми объектами); бой стеклянной или раздавливание полимерной тары.

Усушка - самый распространенный вид потерь, возникающий вследствие испарения влаги из потребительских товаров, содержащих воду даже в небольших количествах. Этот процесс обусловливает 50-100% всей естественной убыли. Усушка происходит, даже если товар герметически укупорен (консервы, напитки и др.). Другое дело, что испарившаяся вода не теряется в окружающую среду, а остается в свободной от продукта части тары. Усыхают и фасованные, и штучные товары, но для них нормы естественной убыли не применяются, поэтому естественную убыль этих товаров фактически оплачивает потребитель. Усушка вызывает естественную убыль не только продовольственных, но и непродовольственных товаров. Чем больше воды в продукте, меньше его водоудерживающая способность и менее надежна упаковка, тем выше естественная убыль за счет усушки.

Распыл (утруска, распыление) - свойственен лишь мелкоизмельченным (сыпучим) продуктам и происходит при перевозке, фасовке, взвешивании и реализации этих товаров вразвес, а также вследствие прилипания частиц к стенкам тары. Утруска наиболее характерна для муки, крахмала, сахарной пудры и песка, поваренной соли, круп, порошкообразных продуктов (сухое молоко, сыпучие концентраты, стиральные порошки, мел, цемент и др.).

Розлив (размазывание) - количественные потери жидких и вязких, мазеобразных продуктов, возникающих при перекачке, при отпуске товара покупателям в розлив, за счет прилипания частиц к стенкам тары, а также к вспомогательным предметам.

Улетучивание веществ - количественные потери товаров за счет перехода части летучих веществ в окружающую среду. Наибольшие потери вследствие улетучивания веществ отмечаются у алкогольных напитков (улетучивание этилового спирта), парфюмерно-косметических товаров (спирт, ароматические вещества), красок и олифы.

Впитывание жидкой фракции продукта в упаковку - характерно для товаров, содержащих легкоподвижную водную или жировую фракцию, при этом не только уменьшается масса, но и изменяются другие потребительские свойства товаров. К продуктам, для естественной убыли которых этот процесс имеет существенное значение, относятся квашеные овощи (капуста, огурцы и др.), соленая рыба, мучные кондитерские изделия, халва, охлажденные мясо, рыба и др.

Дыхание - биологический процесс распада энергетических веществ и выделения энергии, частично используемой для обеспечения жизнедеятельности живых объектов (свежие плоды и овощи, мука, непропаренные крупы, яйца, живая рыба). Товары, поврежденные, с заболеваниями дышат интенсивнее, следовательно, увеличиваются потери сухого вещества. На долю потерь за счет дыхания приходится 10-50% всей естественной убыли пищевых продуктов. Этот процесс несвойствен большинству непродовольственных товаров.

Бой стеклянной тары - нормируется только для алкогольных, слабоалкогольных и безалкогольных напитков, парфюмерно-косметических товаров, олифы в стеклянной таре, а также посуды, зеркал и т. п. Бой стеклянной тары возникает вследствие воздействия динамических и статических нагрузок, превышающих ее механическую прочность. Для других видов тары, в том числе пластмассовых бутылок, потери от боя и раздавливания не нормируются, хотя случаи их раздавливания встречаются довольно часто.

На размер естественной убыли продуктов влияют физико-химические свойства товаров, сроки и условия хранения, вид упаковки, климатические условия и времена года. Фактические размеры естественной убыли определяют после снятия остатков (инвентаризации). Выявленный недостаток товаров сопоставляют с утвержденными нормами естественной убыли.

Предреализационные товарные потери , или отходы , вызывают процессы (операции), связанные с подготовкой товаров к продаже. Эти потери бывают ликвидные и неликвидные. К отходам относятся:

~ удаление малоценных частей товара, которые могут быть реализованы по более низкой цене или отправлены на промпереработку. Например, ликвидные отходы возникают при зачистке от штаффа весового сливочного масла, отделении шкуры, костей у мясокопченостей, удалении головы и плавников у рыбы;

~ отделение составных частей товара, не обладающих его функциональным назначением или утративших его. Так, неликвидные отходы возникают за счет упаковочных и перевязочных материалов, удаления тары, заливочных жидкостей, отбраковки экземпляров с критическими неустранимыми дефектами - загниванием, плесневением и т.п.;

~ раскрошка товаров при разделении на части (рубка мяса, резка сыров, мясокопченостей и т. п.) или при транспортировании, хранении, взвешивании (печенье, сухари, макароны, халва и т. п.);

~ отделение от основной массы товара его составных компонентов - воды, жиров и других (отделение бульона от вареных колбас, пахты - от сливочного масла, сырной сыворотки - от сыров, обсыпки глазури - от пряников, конфет, парафина - от сырных головок и других защитных оболочек).

2. Меры по предупреждению и снижению потерь

Эти меры подразделяются на:

~ организационные;

~ технологические;

~ информационные.

Организационные меры - направлены на выявление причин возникновения потерь с целью их предупреждения или снижения. Они могут носить профилактический или текущий характер.

Профилактические меры связаны с приемочным контролем качества, что уже на первой стадии закладки товаров на хранение позволяет прогнозировать их сохраняемость, возможные сроки хранения независимо от того, существуют или отсутствуют на конкретные товары сроки годности.

К организационным текущим мерам относятся меры по обеспечению своевременной поставки товаров в установленные сроки, морального и материального стимулирования работников за сокращение потерь, а также действующий порядок их учета и списания, формы ответственности за сохраняемость товаров.

Технологические меры- меры по учету факторов внутренней среды и регулированию факторов внешней среды, позволяющие предупредить или снизить товарные потери.

Внутренние факторы обусловлены химическим составом и структурой (строением) потребительских товаров. Все вещества химического состава по влиянию на потери можно разделить на две группы:

~ вещества, увеличивающие потери;

~ вещества, уменьшающие потери.

Вещества, увеличивающие потери . Из первой группы веществ наибольшее влияние на качественные потери оказывают вода и летучие вещества. При их испарении или улетучивании теряется масса продукта. Кроме того, ухудшается качество товара, вплоть до потери доброкачественности или функционального назначения.

Для предотвращения потерь воды и ароматических веществ применяют герметичные упаковки (консервы, парфюмерные товары и др.). Для замедления усушки товаров в негерметичной упаковке рекомендуется хранение при пониженных температурах и повышенной относительной влажности воздуха. Повышенная влажность достигается при хранении товара в полимерных упаковках, ограничивающих воздухообмен. При этом испаряющаяся влага частично остается в упаковке, за счет чего создается микроклимат с повышенной влажностью.

Следует иметь в виду, что не все товары можно хранить в полиэтиленовых упаковках, так как высокая влажность может провоцировать микробиологическую порчу за счет плесневения и заражения.

На величину качественных потерь могут влиять и структурные изменения веществ, гидролиз белков, крахмала и др., которые вызывают изменения органолептических свойств (размягчение квашеных овощей, черствение хлеба, пухлость яблок и т. п.), а иногда и потерей безопасности (глубокий гидролиз белков до аминов и амидов, некоторые из которых ядовиты).

Вещества, уменьшающие потери . Эта группа представлена веществами, снижающими потери. К ним относятся вещества, обладающие водоудерживающей способностью (белки, крахмал, пектины и др.) или бактерицидными свойствами (полифенолы, органические кислоты, жирные масла, гликозиды и др.). Последние предупреждают микробиологическую порчу товаров и уменьшают потери их качества.

Структура товара . Немаловажное значение для размера потерь имеет и структура (строение) потребительских товаров. Так, многие процессы, вызывающие естественную убыль, обусловлены именно структурой товара (распыл - товаров с мелкоизмельченной структурой, розлив - жидких и вязких и т. п.). Предреализационные потери целиком определяются структурой товара. Поскольку ценность отдельных его частей неравнозначна, малоценные или непригодные для использования по назначению части товара удаляют.

Структура товаров, их механические свойства существенно влияют на раскрошку товаров при резке, рубке и других операциях, связанных с делением целого на части.

Рис. 2. Классификация внутренних и внешних факторов, влияющих на потери.

Внешние факторы– совокупность воздействий внешней среды, а также средств защиты от нее, влияющих на размеры потерь. Это условия, сроки хранения (или транспортирования), упаковка и операции предреализационной товарной обработки.

Эти внешние факторы, сохраняющие количественные и качественные характеристики товаров, оказывают наиболее существенное влияние на размер потерь в организациях торговли и общественного питания.

На товарной стадии внутренние факторы могут лишь учитываться, так как формируются на предтоварных стадиях технологического цикла товародвижения. Внешние факторы (или факторы внешней среды) в процессе транспортирования, хранения и товарной обработки регулируются.

Информационные меры– меры по обеспечению рабочего персонала необходимой информацией о правилах, нормах и требованиях, устанавливаемых нормативными и технологическими документами, которые позволяют предупредить или снизить товарные потери.

К нормативным документам, регламентирующим нормы и правила хранения, относятся стандарты на продукцию (общетехнические условия, разделы «Упаковка», «Хранение»), на методы хранения, а также СанПиНы и нормы естественной убыли.

Технологические документы представлены инструкциями по хранению товаров определенных ассортиментных групп, а также инструкциями по порядку списания норм естественной убыли. Кроме того, условия и сроки транспортирования устанавливаются в Правилах перевозки грузов или кодексах соответствующих транспортных органов.

Информационным носителем является также специальная товароведная и технологическая литература по вопросам хранения.

Немаловажную роль в информационном обеспечении рабочего персонала играют профессиональное обучение, переподготовка и повышение квалификации.

Таким образом, меры по предупреждению или снижению потерь должны носить комплексный характер, что обусловлено сложностью и важностью проблемы товарных потерь, которая имеет актуальное народнохозяйственное значение.

3. Порядок списания количественных

и качественных потерь

Как отмечалось выше, количественные, или естественные, потери относятся к нормируемым и списываются на основании утвержденных норм, а качественные потери - к актируемым и списываются на основании актов. Для многих продовольственных и непродовольственных товаров установлены нормы естественных потерь.

Нормы естественной убыли продовольственных товаров утверждены приказом Минторга СССР и Минфина СССР № 88 от 2 апреля 1987 г. «Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в торговле и инструкций по их применению». В 1996 г. их действие было продлено (приложение - Письмо Роскомторга и Минфина РФ от 11 апреля 1996 № 1-458/32-5). В приказе Министерства внешних экономических связей и торговли РФ от 19 декабря 1997 г. №631 «О нормах естественной убыли» установлен перечень (14 позиций) норм естественной убыли продовольственных товаров для всех организаций торговли независимо от форм собственности. Порядок списания естественных потерь определяется Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденными Роскомторгом и Минфином (Приказ Роскомторга от 20 апреля 1995 г. № 1-550/32-2).

Согласно п. 2.13 этих рекомендаций на статье «Потери товаров и технологические отходы» отражаются: потери товаров и продуктов при железнодорожных, водных, воздушных, автомобильных и гужевых перевозках, хранении и продаже в пределах действующих норм естественной убыли, утвержденных в установленном порядке.

Утвержденные нормы естественной убыли при перевозке, хранении и продаже товаров и продуктов являются предельными. Списание товаров и продуктов в пределах норм естественной убыли производят в случаях, если при приемке или инвентаризации выявлена фактическая недостача.

В целях равномерного отражения предстоящих расходов в издержках обращения и производства на холодильниках, хладокомбинатах, базах овощных и продовольственных товаров, торговых предприятиях, имеющих склады, ежемесячно начисляется резерв на списание естественной убыли товаров в пределах действующих норм естественной убыли:

~ нормируемые отходы, образующиеся при подготовке к розничной продаже колбас, мясокопченостей и рыбы чистой массой (весом);

~ потери от зачистки сливочного масла, крошения карамели обсыпной и сахара-рафинада.

Нормы технологических отходов утверждаются Комитетом Российской Федерации по торговле (с 1996 г. - Министерство внешнеэкономических связей и торговли).

На этой статье также отражаются:

~ убытки от недостачи и потери от порчи товаров, продуктов и сырья сверх норм естественной убыли в тех случаях, когда конкретные виновники не установлены;

~ потери от списания долгов по недостачам товарно-материальных ценностей, денежных средств и другого имущества, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков.

Потери и недостачи товаров и продуктов отражаются на этой статье по покупным ценам.

Основанием для списания убытков от недостачи, порчи сверх норм естественной убыли, когда виновные не установлены или во взыскании которых отказано судом, является обоснованное заключение, утвержденное руководителем предприятия торговли.

В документах, представляемых для оформления списания недостач и порчи ценностей сверх норм естественной убыли, должны быть решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказ от взыскания ущерба с виновных лиц, или заключение о факте порчи ценностей, полученное от соответствующих специализированных организаций (инспекций по качеству и др.).

Актируемые качественные потери списываются за счет прибыли торговой организации, а нормируемые естественные потери - за счет издержек обращения или производства.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В заключении хотелось бы отметить, что народнохозяйственное значение проблемы предупреждения и снижения потерь обусловлено рядом причин.

1. Решение этой проблемы, даже частичное, взаимосвязано с другой глобальной проблемой - рационального использования природных ресурсов. Для производства товаров, которые затем могут быть утрачены для потребления в соответствии с назначением, используются земельные, энергетические, трудовые и иные ресурсы. Снижение товарных потерь на 10-20% позволяет сберечь до 40-60% природных ресурсов.

2. Потери товаров независимо от места их возникновения (у изготовителя, продавца или потребителя) наносят большой экономический ущерб не только юридическим или физическим лицам, по чьей вине произошли эти потери, но и обществу в целом.

Для сохранения потребления на должном уровне приходится наращивать производство товаров взамен утраченных. Если по каким-то причинам увеличение производства невозможно, то уменьшается потребление, возникает повышенный спрос, и возрастают цены.

3. Товарные потери являются составной частью издержек производства или обращения, поэтому они могут повлиять на рост цен. В свою очередь, повышение цены снижает конкурентоспособность товаров, даже если другие критерии конкурентоспособности остаются на прежнем уровне. Уменьшение конкурентоспособности товаров неизбежно влечет за собой снижение спроса и замедление сбыта. Если фирма относит потери на счет прибыли, а не издержек обращения, то снижается рентабельность предприятия.

Таким образом, товарные потери ухудшают результаты финансово-хозяйственной деятельности организации, производящей или продающей товары. Поэтому каждой организации чрезвычайно важно разработать комплекс мер по предупреждению или снижению товарных потерь с учетом факторов внутренней и внешней среды товаров.

При приобретении, хранении и (или) реализации определенных видов товаров могут образоваться потери и недостачи, причиной которых является естественная убыль. О том, что представляет собой естественная убыль, как ее рассчитать и отразить в бухгалтерском и налоговом учете, — в нашей статье.

Что такое естественная убыль

естественной убылью

Усушки и выветривания;

Раструски и распыла;

Все виды аварийных потерь.

Как утверждаются нормы

Что такое естественная убыль

Определение естественной убыли дано в Методических рекомендациях по разработке норм естественной убыли (утв. Приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 № 95). Согласно этому документу под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.

Допустимая величина безвозвратных потерь от недостачи и (или) порчи ТМЦ определяется нормой естественной убыли, которую следует определять:

При хранении ТМЦ - за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение;

При транспортировке ТМЦ - путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.

Естественная убыль товаров может образовываться вследствие:

Усушки и выветривания;

Раструски и распыла;

Раскрошки, образующейся при продаже товаров;

Утечки (таяние, просачивание);

Розлива при перекачке и продаже жидких товаров;

Расхода веществ на дыхание (мука, крупа).

Однако не всякие потери товаров можно отнести к естественной убыли.

Технологические потери и потери от брака;

Потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования;

Потери товарно-материальных ценностей при ремонте и (или) профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования, при внутрискладских операциях;

Все виды аварийных потерь.

Как утверждаются нормы

Порядок разработки и утверждения норм естественной убыли определен Постановлением Правительства РФ от 12.11.2002 № 814 «О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей».

Обратите внимание!

Статьей 7 Закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» установлено, что впредь до утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ, применяются нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти.

Закон № 58-ФЗ вступил в силу с 1 января 2006 г. (п. 1 ст. 8), но положения, установленные ст. 7 Закона, распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г. (п. 4 ст. 8).

Бухгалтерский и налоговый учет естественной убыли

Бухгалтерский учет естественной убыли осуществляется по правилам, установленным Законом от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон о бухучете) и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н (далее - Методические указания по учету МПЗ).

Пунктом 3 ст. 12 Закона о бухучете установлено, что недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения. Недостача сверх норм списывается на счет виновных лиц. Если же виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации.

Для учета недостач Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций предусмотрен счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Выявленные в процессе заготовления, хранения или продажи недостачи товарно-материальных ценностей списываются в дебет счета 94 с кредита счетов:

• 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - при выявлении недостачи в процессе приемки товарно-материальных ценностей;
• 10 «Материалы», 41 «Товары» - при выявлении недостачи в процессе хранения или продажи ценностей.

Со счета 94 недостачи и потери в пределах норм естественной убыли списываются в дебет счетов учета расходов: 20, 44 и др.

Списание недостачи ТМЦ сверх норм естественной убыли на счет виновных лиц отражается записью: Д-т сч. 73 субсчет 2 К-т сч. 94.

При отсутствии виновных лиц (или если суд отказал во взыскании убытков с них) убытки от недостачи имущества и его порчи списываются следующим образом: Д-т сч. 91 субсчет 2 «Прочие расходы» К-т сч. 94.

Для целей налогообложения прибыли потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли приравниваются к материальным расходам (подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).

Как уже было отмечено ранее, в настоящее время организации вправе применять все не отмененные на настоящий момент нормы естественной убыли как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения.

При списании потерь возникает вопрос о восстановлении ранее предъявленного к вычету НДС по недостающим товарам. Пунктом 7 ст. 171 главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ установлено, что, в случае если в соответствии с главой 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам.

На основании этого можно сделать вывод о том, что суммы НДС, относящиеся к потерям товаров в пределах норм естественной убыли и предъявленные ранее к вычету, восстанавливать не нужно.

Суммы НДС со стоимости недостающих товаров сверх норм естественной убыли необходимо восстановить. Восстановление НДС отражается записью: Д-т сч. 94 К-т сч. 68.

О необходимости восстановления НДС по недостающим товарам говорится, в частности, в Письмах Минфина России от 05.11.2004 № 03-04-11/196 и от 20.09.2004 № 03-04-11/155.

Однако имеется арбитражная практика, свидетельствующая об обратном.

Арбитражная практика

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 06.06.2005 № А26-12323/04-211 судом сделан следующий вывод: НК РФ не предусматривает обязанность налогоплательщика по восстановлению и уплате в бюджет сумм налога, ранее предъявленных к вычету по товарам, приобретенным для использования в операциях, признаваемых объектами налогообложения, но впоследствии не использованным в этих операциях в связи с недостачей товаров.

Таким образом, организация должна сама принять решение об учете «входного» НДС, предъявленного к вычету. Но следует иметь в виду, что в случае невосстановления НДС свою позицию налогоплательщику наверняка придется отстаивать в суде.

Общий порядок расчета естественной убыли

Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач (п. 30 Методических указаний по учету МПЗ, п. 5.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.95 № 49; далее - Методические указания по инвентаризации).

Фактические недостачи выявляются либо при приеме материально-производственных запасов, либо при их инвентаризации. Проведение инвентаризации является обязанностью организации (п. 1 ст. 12 Закона о бухучете). Основными целями инвентаризации являются: выявление фактического наличия имущества; сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета; проверка полноты отражения в учете обязательств.

Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Проведение инвентаризации обязательно в следующих случаях (п. 2 ст. 12 Закона о бухучете):

При передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

При смене материально ответственных лиц;

При выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

В случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

При реорганизации или ликвидации организации;

В других случаях, предусмотренных законодательством РФ.

Фактическое наличие имущества при инвентаризации определяют путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера. Сведения о фактическом наличии имущества записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в двух экземплярах.

К сведению!

Унифицированные формы описей и актов инвентаризации утверждены Постановлением Госкомстата России от 18.08.98 № 88.

Следует иметь в виду, что недостача запасов в пределах установленных норм естественной убыли определяется после зачета недостач запасов излишками по пересортице (п. 30 Методических указаний по учету МПЗ и п. 5.1 Методических указаний по инвентаризации).

В том случае если после зачета по пересортице, произведенного в установленном порядке, все же оказалась недостача запасов, то нормы естественной убыли должны применяться только по тому наименованию запасов, по которому установлена недостача. При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм.

Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может производиться по решению руководства организации только за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении запасов одного и того же наименования и в тождественных количествах (п. 32 Методических указаний по учету МПЗ).

О допущенной пересортице материально ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии.

В том случае когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих запасов выше стоимости запасов, оказавшихся в излишке, указанная разница относится на виновных лиц.

Если конкретные виновники недостачи не установлены, то разницы рассматриваются как недостача сверх норм убыли и списываются на финансовые результаты организации.

Согласно п. 31 Методических указаний по учету МПЗ в материалах, представленных руководству организации для оформления списания недостач запасов и порчи сверх норм естественной убыли, должны содержаться документы, подтверждающие обращения в соответствующие органы (органы МВД России, судебные органы и т. п.) по фактам недостач и решения этих органов, а также заключения о факте порчи запасов, полученные от соответствующих служб организации (отдела технического контроля, другой аналогичной службы) или специализированных организаций.

Предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия ценностей и данных бухгалтерского учета представляются на рассмотрение руководителю организации. Окончательное решение о зачете принимает руководитель организации.

ПРИМЕР 1

Входе проведения инвентаризации в торговой организации установлено:

Излишек муки по цене 20 руб. за 1 кг (20 кг);

Недостача муки по цене 22 руб. за 1 кг (18 кг). Решено произвести взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы. К зачету принимаются 18 кг муки по цене 20 руб. за 1 кг. Разница в ценах, составляющая 36 руб. (18 кг х 22 руб. - 18 кг х 20 руб.), отнесена на счет виновного лица. Недостача внесена виновным лицом в кассу организации. Незачтенные 2 кг муки по цене 20 руб. приходуются.

В бухгалтерском учете организации будут оформлены проводки:

Д-т сч. 94 К-т сч. 41 - 36 руб. - отражена сумма недостачи муки

Д-т сч. 73 субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» К-т сч. 94 - 36 руб. - недостача отнесена на счет виновного лица

Д-т сч. 50 К-т сч. 73 субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» - 36 руб. - сумма недостачи внесена виновным лицом в кассу организации Д-т сч. 41 К-т сч. 91 субсчет 1 «Прочие доходы» - 40 руб. (2 кг по 20 руб.) - оприходован излишек муки Д-т сч. 91 субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» К-т сч. 99 - 40 руб. - списана сумма излишка.

По результатам инвентаризации бухгалтерией организации (при участии материально ответственных лиц) составляется расчет естественной убыли, который должен быть утвержден руководителем организации. В п. 9.6 Методических рекомендаций по учету и оформлению операции приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли (утвержденных Письмом Комитета РФ по торговле от 10.07.96 № 1-794/32-5) приведена следующая формула расчета величины потерь вследствие естественной убыли (Е):

Е=ТхН:100,

где: Т - стоимость (масса) проданного товара; Н - норма естественной убыли, %.

Определив оборот по реализации того или иного товара за межинвентаризационный период и умножив его на норму естественной убыли, получаем сумму естественной убыли по данному товару. Рассчитав сумму естественной убыли по каждому товару, определяем общую сумму естественной убыли по всем товарам, реализованным за межинвентаризационный период.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовой бухгалтерской отчетности. Данные результатов проведенных в отчетном году инвентаризаций обобщаются в ведомости учета результатов, выявленных инвентаризацией (форма № ИНВ-26, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 27.03.2000 № 26).

В ведомости приводится следующая информация:

Результаты, выявленные инвентаризацией (излишки, недостача);

Установленная порча имущества.

Из общей суммы недостач и потерь от порчи имущества выделяются недостачи и потери:

Зачтенные по пересортице;

Списанные в пределах норм естественной убыли;

Отнесенные на виновных лиц;

Списанные сверх норм естественной убыли.

Нормы естественной убыли по отдельным видам товаров

Порядок исчисления потерь и недостач в пределах норм естественной убыли по видам убыли и товаров описан в соответствующих инструкциях (см. табл., с. 8-10). Рассмотрим порядок определения таких потерь по некоторым товарам.

1. Продовольственные товары.

Нормы естественной убыли продовольственных товаров в торговле и инструкции по их применению утверждены, в частности, Приказами Минторга СССР от 02.04.97 № 88 и от 26.03.80 № 75.

Отметим некоторые особенности применения указанных норм естественной убыли, установленные соответствующими инструкциями.

. Продовольственные товары в розничной сети.

В отношении продовольственных товаров в розничной торговой сети нормы установлены на реализуемые вразвес стандартные товары в процентах к их розничному обороту на возмещение потерь, образующихся при хранении товаров в подсобном помещении и на прилавках, а также при подготовке к продаже и продаже товаров вследствие:

Распыла;

Раскрошки, образующейся при продаже товаров, за исключением карамели обсыпной и сахара-рафинада;

Утечки (таяние, просачивание);

Розлива при перекачке и продаже жидких товаров;

Расхода веществ на дыхание (мука, крупа).

Кроме того, в нормы включена масса полимерной пленки, фольги и пергамента, удаляемых при продаже сыров, поступивших упакованными в указанные материалы, а также концы оболочек, шпагат и металлические зажимы, удаляемые при подготовке к продаже колбасного копченого сыра.

В норму естественной убыли не включены:

Нормируемые отходы, образующиеся при подготовке к продаже колбас, мясокопченостей и рыбы, продаваемой после предварительной разделки;

Зачистки сливочного масла, а также крошка, образующаяся при продаже карамели обсыпной и сахара-рафинада. Зачистки и крошка сдаются на переработку по указанию торговой организации, в которую входит данное предприятие, и списываются согласно накладным, по которым эти отходы были сданы;

Всякого рода потери, образующиеся вследствие порчи товаров, повреждения тары, а также разницы между фактической массой тары и массой по трафарету (завес тары);

Фактические дополнительные потери, связанные с реализацией товаров методом самообслуживания, в пределах установленных норм.

Нормы естественной убыли применяются лишь к товарам, проданным за отчетный период, независимо от срока хранения их в розничном торговом предприятии.

Обратите внимание!

К штучным товарам, а также товарам, поступающим i розничные торговые предприятия в фасованном виде, нормы естественной убыли не применяются.

К товарам, фасуемым в магазинах, нормы естествен- 1 ной убыли применяются в таком же размере, как и к нефасованным товарам.

Продовольственные товары при хранении на складах и базах розничных торговых организаций и организаций общественного питания.

Для складов и баз розничной торговли и общественного питания нормы установлены на отпускаемые по фактической массе стандартные товары на возмещение потерь этих товаров, образующихся вследствие:

Усушки и выветривания;

Распыла;

Утечки (просачивание) и розлива при перекачке и отпуске жидких товаров.

В нормы естественной убыли не включены:

Потери, образующиеся вследствие порчи товаров, повреждения тары, а также разницы между фактической массой тары и массой по трафарету (завес тары);

Потери, связанные с дополнительной технологической обработкой товаров (замораживание с целью длительного хранения и т. п.).

Нормы естественной убыли не применяются:

По товарам, которые принимаются и отпускаются складом без взвешивания (счетом или по трафарету);

По товарам, которые учтены в общем обороте склада, но фактически на складе не хранились (транзитные операции);

По товарам, списанным вследствие лома, крошения, порчи, снижения качества, завеса и повреждения тары.

Нормы естественной убыли применяются к товарам, отпущенным со склада за период между двумя смежными инвентаризациями с учетом срока их хранения.

Размер естественной убыли определяется по каждому товару в отдельности в соответствии с фактическим сроком хранения. Начисление естественной убыли должно производиться из расчета суточной нормы путем суммирования начисленного количества убыли за каждые последующие сутки (кроме кондитерских и бакалейных товаров).

ПРИМЕР 2

Мороженая свинина хранилась на складе 12 суток. Норма естественной убыли свинины мороженой при 3-суточном сроке хранения установлена в размере 0,06%. За каждые последующие сутки хранения до 10 суток норма увеличивается на 0,01%, после 10-су-точного хранения за каждые сутки норма увеличивается на 0,005%.

За весь срок хранения свинины, то есть за 12 суток, применяется норма естественной убыли в размере 0,14%, которая складывается из следующих величин (в процентах):

норма при сроке хранения:

3 суток - 0,06;

10 суток - 0,06 + 0,01 х 7 суток = 0,13;

12 суток -0,13 + 0,005x2 суток = 0,14.

По кондитерским товарам (мармелад и пат, пастила и зефир, халва, мед, пряники, коврижки и восточные сладости), сухарям, сушкам и плодам переработанным естественная убыль до 15 суток начисляется по одной норме без дифференцирования по срокам, свыше 15 суток норма увеличивается пропорционально на определенную величину за каждые последующие сутки хранения до 30 суток.

По бакалейным товарам, фуражу и кондитерским товарам, не перечисленным выше, естественная убыль до 15 суток начисляется по одной норме, свыше 15 до 30 суток - по другой норме без дифференцирования за каждые сутки хранения.

Если товары хранятся свыше месяца, нормы за весь срок хранения слагаются из нормы, установленной для первого месяца хранения, и норм за последующие месяцы хранения. За время неполного последующего месяца хранения потери исчисляются в размере 1/30 месячной нормы за каждые сутки хранения.

2. Лекарственные средства и изделия медицинского назначения.

Нормы естественной убыли лекарственных средств и изделий медицинского назначения в аптечных организациях независимо от организационно-правовой формы и формы собственности и Инструкция по их применению утверждены Приказом Минздрава России от 20.07.2001 № 284.

Нормы установлены для возмещения стоимости потерь в пределах норм естественной убыли при изготовлении лекарственных средств по рецептам врачей и требованиям учреждений здравоохранения, внутриаптечной заготовке и фасовке в аптечных организациях независимо от организационно-правовой формы и формы собственности и применяются только в случае выявления недостачи товарно-материальных ценностей при проведении инвентаризации.

Указанные нормы естественной убыли не применяются к готовым лекарственным средствам промышленного произ-водства и весовым медикаментам (в том числе этиловому спирту), реализованным в оригинальной (заводской, фабричной, складской) упаковке.

Согласно п. 4 Инструкции по применению данных норм исчисление суммы потерь от естественной убыли в пределах установленных норм производится на основе данных первичных учетных документов по отпуску (реализации) лекарственных средств, индивидуально изготовленных по рецептам и требованиям учреждений здравоохранения, вну-триаптечной заготовки и фасовки, а также при отпуске в массе (ангро), с нарушением оригинальной упаковки.

Нормы естественной убыли применяются лишь к лекарственным средствам и изделиям медицинского назначения, реализованным за межинвентаризационный период. Бой, брак, порча, потери за счет истечения срока годности лекарственных средств не списываются по нормам естественной убыли. Для определения размера естественной убыли применяется форма, утвержденная Приказом Минздрава России от 20.07.2001 № 284 (cм. во вкладке "Графика").

3. Строительные материалы.

Приказом Минторга СССР от 27.11.91 № 95 утверждены Нормы потерь (боя) строительных материалов при транспортировании автотранспортом, хранении и реализации и Инструкция по их применению. Эти нормы не распространяются на строительные материалы, имеющие производственные дефекты, указанные в соответствующей нормативно-технической документации (ГОСТы, ОСТы, РТУ и ТУ).

При применении указанных норм следует иметь в виду, что норма потерь (боя) при хранении и реализации установлена для предприятия в целом. В случае когда в подсобном помещении и в торговом зале имеются самостоятельные бригады материально ответственных лиц, распределение предельной суммы списания потерь (боя) между ними производится на местах приказом руководителя предприятия. Общий размер списания потерь (боя) по предприятию в целом не должен превышать установленных норм.

Потери (бой) строительных материалов, образующиеся при хранении и реализации, оформляются актами типовой формы по мере их выявления. Потери (бой) уничтожаются комиссией после утверждения акта о наличии потерь (боя). Акты хранятся у материально ответственных лиц и сдаются в бухгалтерию вместе с инвентаризационными описями. По итогам инвентаризации общая сумма потерь (боя), зафиксированная в актах, в пределах установленных норм списывается в процентах от суммы реализованных за межинвентаризационный период строительных материалов соответствующего наименования.

ПРИМЕР 3

За межинвентаризационный период предприятием розничной торговли реализовано стекла на сумму 600 000 руб. При проведении инвентаризации выявлены потери на сумму 7000 руб. Норма потерь (боя) стекла при хранении и реализации на предприятиях розничной торговли составляет 0,25% от суммы стоимости стекла, реализованного за межинвентаризационный период: 600 000 руб. х 0,25% = 1500 руб. Фактические потери (бой) превышают нормативные на 5500 руб. (7000 руб. - 1500 руб.). Сумма сверхнормативных потерь отнесена на виновное лицо и удержана из его заработной платы.

В учете организации будут оформлены проводки: Д-т сч. 94 К-т сч. 41 - 7000 руб. - списана сумма боя стекла Д-т сч. 44 К-т сч. 94 - 1500 руб. - сумма боя в пределах установленных норм отнесена на издержки обращения Д-т сч. 73 субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» К-т сч. 94 - 5500 руб. - сумма потерь сверх установленных норм списана на виновное лицо Д-т сч. 70 К-т сч. 73 субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» - 5500 руб. - сумма недостачи удержана из заработной платы виновного работника.

Нормы естественной убыли

В статье идет речь о применении норм естественной убыли продуктов питания в части списания недостач, выявляемых по результатам проведения инвентаризации.

Многие учреждения здравоохранения, имеющие столовые для питания больных, закупают продукты питания, в процессе хранения и транспортировки которых возникают потери. В статье рассмотрен порядок применения норм естественной убыли по продуктам питания при выявлении недостач при проведении годовой инвентаризации.

Согласно п. 2.1 Методических указаний № 49 количество инвентаризаций продуктов питания, проводимых в отчетном году, а также даты их проведения устанавливаются руководителем учреждения, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Одним из таких случаев является проведение инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года (п. 1.5 данных указаний).

В соответствии с п. 5.1 Методических указаний № 49 в случае выявления фактических недостач применяются нормы естественной убыли, установленные действующим законодательством.

Что такое нормы естественной убыли?

В силу Методических рекомендаций № 95 под естественной убылью продуктов питания следует понимать потерю, то есть уменьшение массы товаров при сохранении их качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами, являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.

• при хранении (за время хранения) – путем сопоставления массы товара с массой, фактически принятой на хранение;
• при транспортировке – путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.

Не относятся к естественной убыли следующие виды потерь:

• технологические потери;
• потери от брака;
• потери при хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования;
• потери при ремонте и (или) профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования;
• потери при внутрискладских операциях;
• все виды аварийных потерь.

Кроме того, следует учитывать, что нормы естественной убыли не применяются к товарам:

• принятым в пункте назначения путем пересчета или по трафаретной массе;
• принимаемым и сдаваемым путем пересчета или по трафаретной массе, хранящимся и (или) транспортируемым в герметичной таре (запаянным с применением герметиков, уплотнений и др.);
• хранящимся в резервуарах повышенного давления;
• при их транзитной поставке.

В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 12.11.2002 № 814 разработка и утверждение норм естественной убыли продуктов питания при их хранении и транспортировке осуществляются Минпромторгом.

Как применяются нормы естественной убыли?

Порядок применения норм естественной убыли к продуктам питания регламентирован Приказом Минпромторга РФ от 01.03.2013 № 252 «Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания» (далее – Нормы естественной убыли).

В соответствии с Методическими рекомендациями № 95 в целях учета климатического фактора, влияющего на естественную убыль товаров при их транспортировке и (или) хранении в пределах установленных норм, субъекты РФ подразделены на три климатические группы:

• первую (соответствует холодному макроклиматическому району);
• вторую (соответствует холодному умеренному макроклиматическому району);
• третью (соответствует теплому умеренному макроклиматическому району).

К первой климатической группе относится, например, Республика Коми, ко второй – Москва, Нижегородская область, к третьей – Краснодарский край.

Следовательно, прежде чем применять те или иные нормы естественной убыли, необходимо определить, к какой климатической группе относится субъект РФ, на территории которого находится учреждение.

Далее отметим, что нормы естественной убыли установлены отдельно для мяса и мясных продуктов, рыбы и рыбных продуктов, молочных и жировых продуктов, кондитерских и бакалейных товаров, переработанных плодов и фуража, свежих овощей и плодов.

Применяя Нормы естественной убыли, нужно учитывать положения п. 5.1 Методических указаний № 49. Данный пункт гласит, что нормы убыли могут применяться лишь в случае выявления фактических недостач. При этом следует учитывать, что естественная убыль продуктов питания в пределах установленных норм определяется после зачета недостач излишками по пересортице. В том случае, если после зачета по пересортице, проведенного в предусмотренном порядке, все же возникла недостача продуктов питания, нормы естественной убыли должны применяться только по тому наименованию ценностей, по которому установлена недостача. При отсутствии норм естественной убыли убыль рассматривается как недостача сверх норм.

Отметим, что взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах (п. 5.3 Методических указаний № 49).

Приведем примеры определения норм естественной убыли.

Пример 1

По данным бухгалтерского учета на складе учреждения здравоохранения хранилась говядина первой категории в полутушах весом 100 кг по 200 руб. за 1 кг. На момент проведения инвентаризации она хранилась уже в течение семи суток, и была обнаружена недостача в размере 640 г. Учреждение расположено в первой климатической зоне. Рассчитаем норму естественной убыли и сумму недостачи.

В соответствии с разд. IV «Нормы естественной убыли охлажденных мяса и субпродуктов при хранении в камерах холодильников» Норм естественной убыли нормы убыли говядины составляют:

• на первые сутки – 0,30% к массе охлажденного мяса;
• на вторые сутки – 0,15% к массе охлажденного мяса;
• на третьи сутки – 0,08% к массе охлажденного мяса;
• на четвертые сутки – 0,04% к массе охлажденного мяса;
• на пятые сутки – 0,04% к массе охлажденного мяса.

При хранении мяса в охлажденном виде с шести до семи суток нормы естественной убыли исчисляются по 0,02% за каждые сутки, при хранении свыше семи суток – по 0,01% за каждые сутки. Следовательно, за шестые сутки норма естественной убыли составит 0,02%, за седьмые сутки – 0,01%.

В данном примере норма естественной убыли будет равна 0,64% (0,61 + 0,02 + 0,01). Таким образом, норма естественной убыли составит 0,64 кг (0,64% х 100 кг). Следовательно, учреждению необходимо списать расходы в сумме 128 руб. (0,64 кг х 200 руб.).

Сумма недостачи – 0 руб. ((0,64 кг - 0,64 кг) х 200 руб.).

Пример 2

На складе учреждения здравоохранения, расположенном на территории, относящейся к третьей климатической группе, хранится 50 кг курицы по 85 руб. за 1 кг. На дату проведения инвентаризации курица хранилась уже в течение двух месяцев и 18 дней, и была выявлена недостача в размере 1,3 кг. Рассчитаем норму естественной убыли и сумму недостачи.

Согласно разд. XII «Нормы естественной убыли замороженного мяса птицы и кроликов, не упакованного в пакеты из полимерных пленок, при хранении на холодильниках» Норм естественной убыли нормы убыли мяса куры для учреждений, расположенных в третьей климатической группе, составляют:

• за первый месяц – 0,23%;
• за второй месяц – 0,13%;
• за третий месяц – 0,12%;
• за каждый последующий месяц – 0,06%.

В этом примере норма естественной убыли будет равна 0,432% (0,23% + 0,13% + 0,12% / 30 кал. дн. х 18 кал. дн.). Таким образом, норма естественной убыли составит 0,216 кг (0,432% х 50 кг). Соответственно, учреждению необходимо списать расходы в сумме 18,36 руб. (0,216 кг х 85 руб.).

Сумма недостачи в этом случае будет равна 92,14 руб. ((1,3 кг - 0,216 кг) х 85 руб.). Данная сумма подлежит возмещению за счет виновного лица.

Пример 3

На складе учреждения здравоохранения, расположенном на территории, которая относится ко второй климатической группе, хранится 50 л растительного масла в бочках по 35 руб. за 1 л. На дату проведения инвентаризации оно хранилось уже в течение восьми месяцев и 10 дней. Была выявлена недостача в размере 0,2 л. Рассчитаем норму естественной убыли и сумму недостачи.

В соответствии с разд. XLII «Нормы естественной убыли молочных и жировых продуктов при хранении и отпуске в кладовых предприятий общественного питания» Норм естественной убыли норма убыли для растительного масла в бочках для учреждений, расположенных во второй климатической группе, составляет 0,02% за целый год.

В настоящем примере норма естественной убыли будет равна 0,0145% (0,02% / 12 мес. х 8 мес. + 0,02% / 365 дн. х 10 дн.). Таким образом, норма естественной убыли составит 0,00725 л (0,0145% х 50 л). Следовательно, учреждению нужно списать расходы в сумме 0,25 руб. (0,00725 л х 35 руб.).

Сумма недостачи в этом случае будет равна 6,75 руб. ((0,2 л - 0,00725 л) х 35 руб.). Данная сумма подлежит возмещению за счет виновного лица.

Пример 4

На складе учреждения здравоохранения, расположенном на территории, относящейся ко второй климатической группе, хранится капуста белокочанная поздняя в количестве 36 кг по 12 руб. за 1 кг. На дату проведения инвентаризации капуста хранилась с августа по декабрь, и была выявлена недостача в размере 0,350 кг. Рассчитаем норму естественной убыли и сумму недостачи.

Как установлено в разд. XLIV «Нормы естественной убыли овощей и плодов свежих при хранении и отпуске в кладовых предприятий общественного питания» Норм естественной убыли, норма убыли для капусты белокочанной позднейсоставляет:

• осенью – 0,56%;
• зимой – 0,38%;
• весной – 0,8%;
• летом – 0,87%.

В нашем примере норма естественной убыли – 0,98% (0,56% + 0,87% / 3 мес. х 1 мес. + 0,38% / 3 мес. х 1 мес.). Таким образом, норма естественной убыли составит 0,353 кг (0,98% х 36 кг). Соответственно, учреждению необходимо списать расходы в сумме 4,24 руб. (0,353 кг х 12 руб.).

Сумма недостачи в этом случае будет равна нулю.

Пример 5

В результате инвентаризации в столовой бюджетного учреждения здравоохранения выявлена недостача сыра «Российский» (40%) в количестве 2,7 кг. Сыр был приобретен за счет средств, полученных от оказания платных услуг, по цене 250 руб. за 1 кг. Всего учреждением было закуплено 600 кг сыра. Добавим, что сыр хранился в течение трех месяцев и 12 дней. Рассчитаем норму естественной убыли и сумму недостачи.

В соответствии с разд. XXIV «Нормы естественной убыли сыров жирных, полужирных, и низкожирных, упакованных в паро- и влагонепроницаемые полимерные пленки, при хранении в камерах холодильников» Норм естественной убыли норма убыли для сыра «Российский» (40%)составляет:

• за первый месяц – 0,04%;
• за второй месяц – 0,08%;
• за третий месяц – 0,11%;
• за четвертый месяц – 0,15%.

В рассматриваемом примере норма естественной убыли будет равна 0,29% (0,04% + 0,08% + 0,11% + 0,15% / 30 дн. х 12 дн.). Таким образом, норма естественной убыли составит 1,74 кг (0,29% х 600 кг). Следовательно, учреждению необходимо списать расходы в сумме 435 руб. (1,74 кг х 250 руб.).

Сумма недостачи в размере 240 руб. ((2,7 кг - 1,74 кг) x 250 руб.) подлежит возмещению за счет виновного лица.

В бухгалтерском учете данная операция будет отражена следующим образом:

			Сумма, руб.
Списана недостача сыра «Российский» в пределах норм естественной убыли
Отражена недостача свыше норм естественной убыли
Произведено удержание из заработной платы работника суммы недостачи
Отражено погашение суммы недостачи

Пример 6

В ходе проведения инвентаризации в бюджетном медицинском учреждении в столовой были выявлены следующие расхождения (в рамках приносящей доход деятельности):

• излишек колбасы «Молочная» – 3 кг (стоимость – 180 руб./кг);
• недостача колбасы «Докторская» – 3 кг (стоимость – 245 руб./кг).

В этом случае недостача образовалась по причине пересортицы, в которой виновато материально ответственное лицо.

Согласно п. 5.3 Методических указаний № 49 в случае, если при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница в стоимости относится на виновных лиц. Таким образом, с материально ответственного лица следует удержать 195 руб. ((245 - 180) руб. x 3 кг).

В бухгалтерском учете будет сделана следующая запись:

Кратко сформулируем основные выводы.

Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49.

Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.